解讀《關(guān)于企業(yè)年金、職業(yè)年金個人所得稅有關(guān)問題的通知》（財稅〔2013〕103號）
年金的個人所得稅優(yōu)惠問題，終于有了定論。財政部、人力資源和社會保障部、國家稅務(wù)總局近日發(fā)布《關(guān)于企業(yè)年金、職業(yè)年金個人所得稅有關(guān)問題的通知》（財稅〔2013〕103號），規(guī)定自2014年1月1日起，符合規(guī)定的年金，在年金繳費(fèi)環(huán)節(jié)和年金基金投資收益環(huán)節(jié)暫不征收個人所得稅，將納稅義務(wù)遞延到個人實際領(lǐng)取年金的環(huán)節(jié)。
年金及其運(yùn)作
年金包括企業(yè)年金和職業(yè)年金，俗稱補(bǔ)充養(yǎng)老保險。企業(yè)年金適用于企業(yè)單位，職業(yè)年金適用于事業(yè)單位。與企業(yè)年金有關(guān)的基礎(chǔ)性法規(guī)是勞動和社會保障部在2004年發(fā)布的《企業(yè)年金試行辦法》（勞動和社會保障部令第20號），與職業(yè)年金有關(guān)的基礎(chǔ)性法規(guī)是《事業(yè)單位職業(yè)年金試行辦法》（國辦發(fā)〔2011〕37號）。本文主要介紹企業(yè)年金，職業(yè)年金基本類似。
企業(yè)年金所需費(fèi)用由企業(yè)和職工個人共同繳納。企業(yè)繳費(fèi)的列支渠道按國家有關(guān)規(guī)定執(zhí)行；職工個人繳費(fèi)可以由企業(yè)從職工個人工資中代扣。企業(yè)繳費(fèi)每年不超過本企業(yè)上年度職工工資總額的1/12。企業(yè)和職工個人繳費(fèi)合計一般不超過本企業(yè)上年度職工工資總額的1/6。企業(yè)年金基金由下列各項組成：企業(yè)繳費(fèi)、職工個人繳費(fèi)、企業(yè)年金基金投資運(yùn)營收益。
職工在達(dá)到國家規(guī)定的退休年齡時，可以從本人企業(yè)年金個人賬戶中一次或定期領(lǐng)取企業(yè)年金。職工未達(dá)到國家規(guī)定的退休年齡的，不得從個人賬戶中提前提取資金。出境定居人員的企業(yè)年金個人賬戶資金，可根據(jù)本人要求一次性支付給本人。職工或退休人員死亡后，其企業(yè)年金個人賬戶余額由其指定的受益人或法定繼承人一次性領(lǐng)取。
年金個人所得稅政策
關(guān)于年金的個人所得稅問題，國家稅務(wù)總局在財稅〔2013〕103號文件下發(fā)之前，曾明確要征稅?！秶叶悇?wù)總局關(guān)于企業(yè)年金個人所得稅征收管理有關(guān)問題的通知》（國稅函〔2009〕694號）、《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)年金個人所得稅有關(guān)問題補(bǔ)充規(guī)定的公告》（國家稅務(wù)總局公告2011年第9號）規(guī)定，企業(yè)年金個人繳費(fèi)部分，不得在個人當(dāng)月工資、薪金計算個人所得稅時扣除。企業(yè)繳費(fèi)部分計入個人賬戶時，視為1個月工資、薪金，且不與正常工資、薪金合并，不扣除任何費(fèi)用，按照工資、薪金所得計算納稅。當(dāng)然，如果企業(yè)繳費(fèi)部分與當(dāng)月工資、薪金所得之和不超過個人所得稅費(fèi)用減除標(biāo)準(zhǔn)，則不用納稅，超過部分，單獨(dú)作為1個月工資，不扣除任何費(fèi)用，計算繳納個稅。
財稅〔2013〕103號文件出臺后，年金可以享受個人所得稅遞延納稅優(yōu)惠?？梢赃f延納稅的所得包括年金企業(yè)繳費(fèi)部分、個人繳費(fèi)部分和年金投資收益運(yùn)營計入個人賬戶部分。即企業(yè)和事業(yè)單位（以下統(tǒng)稱單位）根據(jù)國家有關(guān)政策規(guī)定的辦法和標(biāo)準(zhǔn)，為在本單位任職或者受雇的全體職工繳付的企業(yè)年金或職業(yè)年金（以下統(tǒng)稱年金）單位繳費(fèi)部分，在計入個人賬戶時，個人暫不繳納個人所得稅；個人根據(jù)國家有關(guān)政策規(guī)定繳付的年金個人繳費(fèi)部分，在不超過本人繳費(fèi)工資計稅基數(shù)的4%標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)的部分，暫從個人當(dāng)期的應(yīng)納稅所得額中扣除；年金基金投資運(yùn)營收益分配計入個人賬戶時，個人暫不繳納個人所得稅。
超過規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)繳付的年金，單位繳費(fèi)和個人繳費(fèi)部分，應(yīng)并入個人當(dāng)期的工資、薪金所得，依法計征個人所得稅。稅款由建立年金的單位代扣代繳，并向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報解繳。
那么什么時間征稅呢？個人達(dá)到國家規(guī)定的退休年齡，在2014年1月1日之后按月領(lǐng)取的年金，全額按照“工資、薪金所得”項目適用的稅率，計征個人所得稅；如果是按年或按季度領(lǐng)取的年金，平均分?jǐn)傆嬋敫髟?，每月領(lǐng)取額全額，按照“工資、薪金所得”項目適用的稅率，計征個人所得稅。
需要注意的是，領(lǐng)取年金時是全額征稅，不得扣除費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)。
如果個人分期領(lǐng)取年金，如何區(qū)分納過稅的年金和沒有納過稅的年金呢？按財稅〔2013〕103號文件實施之前繳付的年金繳費(fèi)金額占全部繳費(fèi)金額的百分比，計算分?jǐn)傄呀?jīng)繳過個稅的年金，減計當(dāng)期的應(yīng)納稅所得額，減計后的余額，按照財稅〔2013〕103號文件的規(guī)定，計算繳納個人所得稅。
一次性領(lǐng)取年金如何納稅？
對個人因出境定居而一次性領(lǐng)取的年金個人賬戶資金，或個人死亡后，其指定的受益人或法定繼承人一次性領(lǐng)取的年金個人賬戶余額，允許領(lǐng)取人將一次性領(lǐng)取的年金個人賬戶資金或余額，按12個月分?jǐn)偟礁髟?，就其每月分?jǐn)傤~，按照財稅〔2013〕103號文件規(guī)定計算繳納個人所得稅。
對個人除上述特殊原因外一次性領(lǐng)取年金個人賬戶資金或余額的，則不允許采取分?jǐn)偟姆椒?，而是就其一次性領(lǐng)取的總額，單獨(dú)作為1個月的工資、薪金所得，按照財稅〔2013〕103號文件規(guī)定繳納個人所得稅。
年金在企業(yè)所得稅稅前的扣除
《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于補(bǔ)充養(yǎng)老保險費(fèi)補(bǔ)充醫(yī)療保險費(fèi)有關(guān)企業(yè)所得稅政策問題的通知》（財稅〔2009〕27號）規(guī)定，自2008年1月1日起，企業(yè)根據(jù)國家有關(guān)規(guī)定，為在本企業(yè)任職或者受雇的全體員工支付的補(bǔ)充養(yǎng)老保險費(fèi)、補(bǔ)充醫(yī)療保險費(fèi)，分別在不超過職工工資總額5%標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)的部分，在計算應(yīng)納稅所得額時準(zhǔn)予扣除，超過的部分不予扣除。這里所說的職工工資，應(yīng)該是當(dāng)年稅法允許稅前扣除的工資、薪金，必須是為全體職工繳納補(bǔ)充養(yǎng)老保險，才可稅前扣除，如果只為部分中層或高管繳納的年金，是不能扣除的。
財稅〔2013〕103號文件存在一個沒有明確的問題，即如果企業(yè)和個人在2014年1月1日繳納屬于以前年度的年金，能否適用遞延納稅的規(guī)定？
從道理上講，應(yīng)該是按照年金計劃，屬于2014年的年金，才可以適用遞延納稅規(guī)定。但是，《國家稅務(wù)總局關(guān)于貫徹執(zhí)行修改后的個人所得稅法有關(guān)問題的公告》（稅務(wù)總局公告2011年第46號）對如何自2011年9月1日執(zhí)行工資、薪金扣除3500元的規(guī)定作出明確，納稅人適用工資、薪金所得扣除3500元的工資，指納稅人2011年9月1日（含）以后實際取得的工資、薪金所得。也就是8月的工資，如果在9月發(fā)放，也可以扣除3500元。所以，在2014年1月1日后，繳納以前的年金，能否適用遞延納稅規(guī)定，最好還是與主管稅務(wù)機(jī)關(guān)溝通。