固定資產(chǎn)兼用于非應(yīng)稅項(xiàng)目也可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅
自今年8月1日起，交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)“營改增”試點(diǎn)將在全國實(shí)行。近期，河南省某國稅局稅政科在對(duì)轄區(qū)“營改增”納稅人信息確認(rèn)的基礎(chǔ)上，針對(duì)一般納稅人企業(yè)逐戶開展政策輔導(dǎo)。在對(duì)某交通運(yùn)輸企業(yè)輔導(dǎo)時(shí)，企業(yè)財(cái)務(wù)人員陳述公司本來準(zhǔn)備購置發(fā)電設(shè)備，聽說“營改增”后購入機(jī)器設(shè)備可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅，公司就將發(fā)電設(shè)備購置計(jì)劃延遲到“營改增”后。發(fā)電機(jī)購置后，所發(fā)的電不但用于增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目，還應(yīng)用到了集體福利、簡易計(jì)稅方法計(jì)稅項(xiàng)目以及免稅項(xiàng)目，發(fā)電主要耗用的是柴油。財(cái)務(wù)人員詢問，這種情況的發(fā)電機(jī)及柴油購進(jìn)該如何抵扣進(jìn)項(xiàng)稅？稅務(wù)人員整理了相關(guān)政策后進(jìn)行了解答。
兼有多種用途的發(fā)電機(jī)可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅
《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于在全國開展交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)稅收政策的通知》（財(cái)稅〔2013〕37號(hào)）第二十四條規(guī)定，下列項(xiàng)目的進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣：用于適用簡易計(jì)稅方法計(jì)稅項(xiàng)目、非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目、集體福利或者個(gè)人消費(fèi)的購進(jìn)貨物、接受加工修理修配勞務(wù)或者應(yīng)稅服務(wù)。其中涉及的固定資產(chǎn)、專利技術(shù)、非專利技術(shù)、商譽(yù)、商標(biāo)、著作權(quán)、有形動(dòng)產(chǎn)租賃，僅指專用于上述項(xiàng)目的固定資產(chǎn)、專利技術(shù)、非專利技術(shù)、商譽(yù)、商標(biāo)、著作權(quán)、有形動(dòng)產(chǎn)租賃。
可以看出，固定資產(chǎn)、專利技術(shù)、非專利技術(shù)、商譽(yù)、商標(biāo)、著作權(quán)、有形動(dòng)產(chǎn)租賃進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣原則與除此之外的其他項(xiàng)目抵扣原則有一定的特殊性。一般情況下，用于適用簡易計(jì)稅方法計(jì)稅項(xiàng)目、非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目、集體福利或者個(gè)人消費(fèi)的購進(jìn)貨物、接受加工修理修配勞務(wù)或者應(yīng)稅服務(wù)的進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣，但是，涉及固定資產(chǎn)、專利技術(shù)、非專利技術(shù)、商譽(yù)、商標(biāo)、著作權(quán)、有形動(dòng)產(chǎn)租賃的進(jìn)項(xiàng)稅，僅指專用于上述項(xiàng)目的情況。對(duì)于兼用于的情況，其進(jìn)項(xiàng)稅額準(zhǔn)予全部抵扣。主要原因是固定資產(chǎn)、專利技術(shù)、非專利技術(shù)、商譽(yù)、商標(biāo)、著作權(quán)、有形動(dòng)產(chǎn)租賃發(fā)生上述兼用于情況的較多，且比例難以準(zhǔn)確劃分，按照進(jìn)項(xiàng)稅不得抵扣的一般原則處理，不具備可操作性。因此，選取了有利于納稅人的特殊處理原則：對(duì)納稅人涉及的固定資產(chǎn)、專利技術(shù)、非專利技術(shù)、商譽(yù)、商標(biāo)、著作權(quán)、有形動(dòng)產(chǎn)租賃項(xiàng)目的進(jìn)項(xiàng)稅額，凡發(fā)生專用于簡易計(jì)稅方法計(jì)稅項(xiàng)目、非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目、集體福利或者個(gè)人消費(fèi)的，該進(jìn)項(xiàng)稅不得抵扣；發(fā)生兼用于增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目和以上項(xiàng)目的，該進(jìn)項(xiàng)稅額準(zhǔn)予全部抵扣。
所以，發(fā)電機(jī)購置后，所發(fā)的電不但用于增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目，還用于集體福利、簡易計(jì)稅方法計(jì)稅項(xiàng)目以及免稅項(xiàng)目，雖然幾方共用，比例不固定，難以準(zhǔn)確劃分，但進(jìn)項(xiàng)稅額準(zhǔn)予全部抵扣。
柴油進(jìn)項(xiàng)稅應(yīng)區(qū)別抵扣
同樣是根據(jù)以上規(guī)定，發(fā)電過程中耗用的柴油，應(yīng)當(dāng)適用一般原則，即用于適用簡易計(jì)稅方法計(jì)稅項(xiàng)目、非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目、集體福利或者個(gè)人消費(fèi)的購進(jìn)貨物、接受加工修理修配勞務(wù)或者應(yīng)稅服務(wù)進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣。
關(guān)于不得抵扣數(shù)額的確定，財(cái)稅〔2013〕37號(hào)文件規(guī)定，適用一般計(jì)稅方法的納稅人,兼營簡易計(jì)稅方法計(jì)稅項(xiàng)目、非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)、免征增值稅項(xiàng)目而無法劃分不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，按照下列公式計(jì)算不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額：不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額＝當(dāng)期無法劃分的全部進(jìn)項(xiàng)稅額×（當(dāng)期簡易計(jì)稅方法計(jì)稅項(xiàng)目銷售額+非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)營業(yè)額+免征增值稅項(xiàng)目銷售額）÷（當(dāng)期全部銷售額+當(dāng)期全部營業(yè)額），主管稅務(wù)機(jī)關(guān)可以按照上述公式依據(jù)年度數(shù)據(jù)對(duì)不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額進(jìn)行清算。
通常，增值稅一般納稅人的財(cái)務(wù)核算制度是比較健全的，大多能準(zhǔn)確劃分，如原材料。不能分開核算的只是少數(shù)產(chǎn)品。針對(duì)兼營簡易計(jì)稅方法計(jì)稅項(xiàng)目、非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)、免征增值稅項(xiàng)目而無法劃分不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，按照銷售額比例的劃分是比較簡單的方法，操作性強(qiáng)。納稅人需要關(guān)注的是，進(jìn)項(xiàng)稅額是按月轉(zhuǎn)出的，但由于年度內(nèi)取得進(jìn)項(xiàng)稅額的不均衡性，有可能會(huì)造成按月計(jì)算的轉(zhuǎn)出與按年度計(jì)算的進(jìn)項(xiàng)轉(zhuǎn)出產(chǎn)生差異，所以，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)可在年度終了進(jìn)行清算，對(duì)相關(guān)差異進(jìn)行調(diào)整。
所以，該企業(yè)發(fā)電機(jī)耗用的柴油，用于簡易計(jì)稅方法計(jì)稅項(xiàng)目以及免稅項(xiàng)目，如果能準(zhǔn)確劃分，可直接進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出。如某一時(shí)段發(fā)的電專用于簡易計(jì)稅方法計(jì)稅項(xiàng)目或免稅項(xiàng)目，則在此期間耗用的柴油可準(zhǔn)確計(jì)量并不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅。如果當(dāng)期發(fā)的電同時(shí)也用于應(yīng)稅項(xiàng)目且無法準(zhǔn)確劃分，則可以適用該公式計(jì)算不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額。
柴油發(fā)電用于集體福利應(yīng)按實(shí)際成本計(jì)算扣減
財(cái)稅〔2013〕37號(hào)文件規(guī)定，已抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的購進(jìn)貨物、接受加工修理修配勞務(wù)或者應(yīng)稅服務(wù)，發(fā)生本辦法第二十四條規(guī)定情形（簡易計(jì)稅方法計(jì)稅項(xiàng)目、非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)、免征增值稅項(xiàng)目除外）的，應(yīng)當(dāng)將該進(jìn)項(xiàng)稅額從當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額中扣減；無法確定該進(jìn)項(xiàng)稅額的，按照當(dāng)期實(shí)際成本計(jì)算應(yīng)扣減的進(jìn)項(xiàng)稅額。
如該發(fā)電機(jī)在某一時(shí)間段所發(fā)的電專供集體福利（如職工食堂、宿舍）使用，如果能準(zhǔn)確確定當(dāng)期耗用的柴油量，則應(yīng)當(dāng)將該柴油購進(jìn)包含的進(jìn)項(xiàng)稅額從當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額中扣減。如果是當(dāng)期所發(fā)的電同時(shí)供應(yīng)稅項(xiàng)目、免稅項(xiàng)目、集體福利，導(dǎo)致無法確定該進(jìn)項(xiàng)稅額的，按照當(dāng)期實(shí)際成本計(jì)算應(yīng)扣減的進(jìn)項(xiàng)稅額。
需要注意的是，無法確定進(jìn)項(xiàng)稅額時(shí)，扣減進(jìn)項(xiàng)稅額的計(jì)算依據(jù)不是按該貨物、應(yīng)稅服務(wù)的原來的進(jìn)價(jià)，而是按發(fā)生上述行為的當(dāng)期實(shí)際成本計(jì)算。實(shí)際成本是企業(yè)在取得各項(xiàng)財(cái)產(chǎn)時(shí)付出的采購成本、加工成本以及達(dá)到目前場所和狀態(tài)所發(fā)生的其他成本的總和。