“營改增”試點企業(yè)銷項稅額的核算
《交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》（財稅〔2011〕111號，以下簡稱《試點實施辦法》）規(guī)定，一般計稅方法為：應(yīng)納稅額=當(dāng)期銷項稅額-當(dāng)期進項稅額。增值稅銷項稅額與營業(yè)稅額計算有較大的差別，也有一些特殊規(guī)定，納稅人要注意。
銷售額核算的確認(rèn)
銷售額，指納稅人提供應(yīng)稅服務(wù)取得的全部價款和價外費用，價外費用是指價外收取的各種性質(zhì)的價外收費，但不包括代為收取的政府性基金或者行政事業(yè)性收費。銷項稅額=銷售額×稅率。納稅人兼營營業(yè)稅應(yīng)稅項目的，應(yīng)當(dāng)分別核算應(yīng)稅服務(wù)的銷售額和營業(yè)稅應(yīng)稅項目的營業(yè)額。未分別核算的，由主管稅務(wù)機關(guān)核定應(yīng)稅服務(wù)的銷售額。納稅人兼營免稅、減稅項目的，應(yīng)當(dāng)分別核算免稅、減稅項目的銷售額。未分別核算的，不得免稅、減稅。納稅人提供應(yīng)稅服務(wù)的價格明顯偏低或者偏高且不具有合理商業(yè)目的的，或者發(fā)生視同提供應(yīng)稅服務(wù)而無銷售額的，主管稅務(wù)機關(guān)有權(quán)確定銷售額。
例如，某試點企業(yè)同時經(jīng)營交通運輸業(yè)、現(xiàn)代服務(wù)業(yè)、餐飲業(yè)，還提供技術(shù)轉(zhuǎn)讓、技術(shù)開發(fā)和與之相關(guān)的技術(shù)咨詢、技術(shù)服務(wù)等。則該企業(yè)應(yīng)稅服務(wù)、免稅服務(wù)和非增值稅應(yīng)稅服務(wù)項目要分別核算、分別計稅、分別申報?！蛾P(guān)于交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點若干稅收政策的通知》（財稅〔2011〕133號）第五條規(guī)定，試點納稅人中的一般納稅人按財稅〔2011〕111號文件附件2《交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點有關(guān)事項的規(guī)定》（以下簡稱《試點有關(guān)事項的規(guī)定》）第一條第三項確定銷售額時，其支付給非試點納稅人價款中，不包括已抵扣進項稅額的貨物、加工修理修配勞務(wù)的價款。還有，試點一般納稅人兼有銷售貨物、提供加工修理修配勞務(wù)或者提供應(yīng)稅服務(wù)的，凡未規(guī)定可以選擇按照簡易計稅方法計算繳納增值稅的，其全部銷售額應(yīng)一并按照一般計稅方法計算繳納增值稅。
差額征稅的規(guī)定
《試點有關(guān)事項的規(guī)定》第一條第三項規(guī)定，試點納稅人提供應(yīng)稅服務(wù)，按照國家有關(guān)營業(yè)稅政策規(guī)定差額征收營業(yè)稅的，允許其以取得的全部價款和價外費用，扣除支付給非試點納稅人（指試點地區(qū)不按照《試點實施辦法》繳納增值稅的納稅人和非試點地區(qū)的納稅人）價款后的余額為銷售額。試點納稅人中的一般納稅人提供國際貨物運輸代理服務(wù)，按照國家有關(guān)營業(yè)稅政策規(guī)定差額征收營業(yè)稅的，其支付給試點納稅人的價款，也允許從其取得的全部價款和價外費用中扣除，其支付給試點納稅人的價款，取得增值稅專用發(fā)票的，不得從其取得的全部價款和價外費用中扣除。允許扣除價款的項目，應(yīng)當(dāng)符合國家有關(guān)營業(yè)稅差額征稅政策規(guī)定，同時，納稅人應(yīng)在第一次納稅申報前，到主管國稅機關(guān)辦理差額征稅備案手續(xù)。
例如，某試點運輸企業(yè)2013年3月實現(xiàn)運輸收入1110萬元，該企業(yè)將其中333萬元運輸業(yè)務(wù)分包給另一運輸公司（非試點企業(yè)）承擔(dān)，可抵扣的進項稅額為36.3萬元。該企業(yè)應(yīng)納增值稅=（1110-333）÷（1+11%）×11%-36.3=40.7（萬元）。需要提醒的是，試點納稅人提供應(yīng)稅服務(wù)，按照國家有關(guān)營業(yè)稅政策規(guī)定差額征收營業(yè)稅的，因取得的全部價款和價外費用不足以抵減允許扣除項目金額，截至“營改增”試點實施之日尚未扣除的部分，不得在計算納稅人試點實施之日后的銷售額時抵減，應(yīng)當(dāng)向主管稅務(wù)機關(guān)申請退還營業(yè)稅。
視同提供應(yīng)稅服務(wù)的情形
《試點實施辦法》第十一條明確，向其他單位或者個人無償提供交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)服務(wù)（以公益活動為目的或者以社會公眾為對象的除外）及財政部和國家稅務(wù)總局規(guī)定的其他情形，要視同提供應(yīng)稅服務(wù)。這里注意，試點納稅人中的一般納稅人提供的公共交通運輸服務(wù)（包括輪客渡、公交客運、軌道交通、出租車），可以選擇按照簡易計稅方法計算繳納增值稅。
例如，某試點企業(yè)2013年3月實現(xiàn)經(jīng)營收入1000萬元，其中為關(guān)聯(lián)企業(yè)提供無償服務(wù)150萬元，企業(yè)按850萬元（1000-150）申報納稅。這種做法是不正確的，應(yīng)就其全部服務(wù)收入申報納稅，提供無償服務(wù)應(yīng)視同提供應(yīng)稅服務(wù)征稅。
發(fā)票開具需要注意的事項
發(fā)票開具和銷項稅額計算息息相關(guān)。一是企業(yè)對外提供“營改增”應(yīng)稅服務(wù)，除國家另有規(guī)定外（如差額征稅），不論是否已開發(fā)票，都應(yīng)按規(guī)定計提銷項稅。二是納稅人提供應(yīng)稅服務(wù)，將價款和折扣額在同一張發(fā)票上分別注明的，以折扣后的價款為銷售額。未在同一張發(fā)票上分別注明的，以價款為銷售額，不得扣減折扣額。三是試點納稅人試點實施之日前提供改征增值稅的營業(yè)稅應(yīng)稅服務(wù)并開具發(fā)票后，如發(fā)生服務(wù)中止、折讓、開票有誤等，且不符合發(fā)票作廢條件的，應(yīng)開具紅字普通發(fā)票，不得開具紅字專用發(fā)票。對于需重新開具發(fā)票的，應(yīng)開具普通發(fā)票，不得開具專用發(fā)票（包括貨運專用發(fā)票），重新開具的普通發(fā)票不征收增值稅。四是不得開具增值稅專用發(fā)票情形：1.向消費者個人提供應(yīng)稅服務(wù)。2.適用免征增值稅規(guī)定的應(yīng)稅服務(wù)。同時，開具專用發(fā)票的時限與增值稅納稅義務(wù)發(fā)生的時間既有聯(lián)系又有區(qū)別，實際操作中要引起重視。
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