股票期權(quán)所得應(yīng)如何繳納個(gè)稅
近日，某外資企業(yè)A公司來(lái)電咨詢，該公司為美國(guó)上市公司中國(guó)境內(nèi)全資控股子公司，是居民企業(yè)。該公司于2010年制定了股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃。計(jì)劃規(guī)定，公司在聘用部分技術(shù)人員并通過(guò)業(yè)績(jī)考核后，按照預(yù)定價(jià)格，授予其一定數(shù)量的本公司股票期權(quán)。每份股票期權(quán)授予后自授予日起5年內(nèi)有效；股票期權(quán)授予后至股票期權(quán)行權(quán)日之間的等待期為兩年?，F(xiàn)該公司激勵(lì)對(duì)象張某兩年等待期已滿。5月9日，張某以授權(quán)價(jià)格15美元/股的價(jià)格行權(quán)購(gòu)買了2萬(wàn)股該公司股票，當(dāng)日該股票收盤價(jià)為18美元/股。張某本月應(yīng)如何申報(bào)繳納個(gè)人所得稅？
應(yīng)納稅所得額的確定
《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于個(gè)人股票期權(quán)所得征收個(gè)人所得稅問題的通知》（財(cái)稅〔2005〕35號(hào)）規(guī)定，員工接受實(shí)施股票期權(quán)計(jì)劃企業(yè)授予的股票期權(quán)時(shí)，除另有規(guī)定外，一般不作為應(yīng)稅所得征稅。對(duì)因特殊情況，員工在行權(quán)日之前將股票期權(quán)轉(zhuǎn)讓的，以股票期權(quán)的轉(zhuǎn)讓凈收入，作為工資、薪金所得征收個(gè)人所得稅。員工行權(quán)時(shí)，其從企業(yè)取得股票的實(shí)際購(gòu)買價(jià)低于購(gòu)買日公平市場(chǎng)價(jià)的差額，應(yīng)按“工資、薪金所得”適用的規(guī)定計(jì)算繳納個(gè)人所得稅。按下列公式計(jì)算工資、薪金應(yīng)納稅所得額：股票期權(quán)形式的工資、薪金應(yīng)納稅所得額=（行權(quán)股票的每股市場(chǎng)價(jià)-員工取得該股票期權(quán)支付的每股施權(quán)價(jià)）×股票數(shù)量。
因此，張某在接受實(shí)施股票期權(quán)計(jì)劃企業(yè)授予的股票期權(quán)時(shí)，不繳納個(gè)人所得稅。5月9日行權(quán)時(shí)，張某的應(yīng)納稅所得額為（18-15）×20000=60000（美元）。張某所得為美元，應(yīng)折合為人民幣后再計(jì)算其應(yīng)納稅額。根據(jù)我國(guó)個(gè)人所得稅法及其實(shí)施條例規(guī)定，各項(xiàng)所得的計(jì)算，以人民幣為單位。所得為外國(guó)貨幣的，應(yīng)當(dāng)按照填開完稅憑證的上一月最后一日中國(guó)人民銀行公布的外匯牌價(jià)，折合成人民幣計(jì)算應(yīng)納稅所得額。由于張某應(yīng)于6月申報(bào)繳納稅款并填開完稅憑證，因此應(yīng)以5月31日中國(guó)人民銀行公布的人民幣對(duì)美元的基準(zhǔn)匯價(jià)（6.3355）折合人民幣60000美元×6.3355=380130（元）。
應(yīng)納個(gè)人所得稅稅額的計(jì)算
財(cái)稅〔2005〕35號(hào)文件規(guī)定，員工因參加股票期權(quán)計(jì)劃在行權(quán)時(shí)而從中國(guó)境內(nèi)取得的所得，可單獨(dú)按下列公式計(jì)算當(dāng)月應(yīng)納個(gè)人所得稅稅款：應(yīng)納稅額=（股票期權(quán)形式的工資薪金應(yīng)納稅所得額÷規(guī)定月份數(shù)×適用稅率-速算扣除數(shù)）×規(guī)定月份數(shù)。該公式中的規(guī)定月份數(shù)，是指員工取得來(lái)源于中國(guó)境內(nèi)的股票期權(quán)形式工資、薪金所得的境內(nèi)工作期間月份數(shù)，長(zhǎng)于12個(gè)月的，按12個(gè)月計(jì)算。由于張某股票期權(quán)授予后至股票期權(quán)行權(quán)日之間的等待期為兩年，長(zhǎng)于12個(gè)月，應(yīng)按12個(gè)月計(jì)算張某的應(yīng)納個(gè)人所得稅稅額（380130元÷12×25%-1005）×12=82972.5（元）。
需要注意的是，如果張某在本年內(nèi)再次取得股票期權(quán)所得，上市公司應(yīng)將其納稅年度內(nèi)各次股權(quán)激勵(lì)所得合并，按下列公式計(jì)算扣繳個(gè)人所得稅：應(yīng)納稅款=（本納稅年度內(nèi)取得的股票期權(quán)形式工資、薪金所得累計(jì)應(yīng)納稅所得額÷規(guī)定月份數(shù)×適用稅率-速算扣除數(shù)）×規(guī)定月份數(shù)-本納稅年度內(nèi)股票期權(quán)形式的工資、薪金所得累計(jì)已納稅款。另外，今后張某將行權(quán)后的股票再轉(zhuǎn)讓時(shí)獲得的高于購(gòu)買日公平市場(chǎng)價(jià)的差額，是因個(gè)人在證券二級(jí)市場(chǎng)上轉(zhuǎn)讓股票等有價(jià)證券而獲得的所得，應(yīng)按照“財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”適用的征免規(guī)定計(jì)算繳納個(gè)人所得稅。
應(yīng)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)送資料
《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于股權(quán)激勵(lì)有關(guān)個(gè)人所得稅問題的通知》（國(guó)稅函〔2009〕461號(hào)）規(guī)定，實(shí)施股票期權(quán)計(jì)劃的境內(nèi)企業(yè)，應(yīng)在股票期權(quán)計(jì)劃實(shí)施之前，將企業(yè)的股票期權(quán)計(jì)劃或?qū)嵤┓桨?、股票期?quán)協(xié)議書、授權(quán)通知書等資料報(bào)送主管稅務(wù)機(jī)關(guān)；應(yīng)在員工行權(quán)之前，將股票期權(quán)行權(quán)通知書和行權(quán)調(diào)整通知書等資料報(bào)送主管稅務(wù)機(jī)關(guān)。扣繳義務(wù)人和自行申報(bào)納稅的個(gè)人在申報(bào)納稅或代扣代繳稅款時(shí)，應(yīng)在稅法規(guī)定的納稅申報(bào)期限內(nèi)，將個(gè)人接受或轉(zhuǎn)讓的股票期權(quán)以及認(rèn)購(gòu)的股票情況（包括種類、數(shù)量、施權(quán)價(jià)格、行權(quán)價(jià)格、市場(chǎng)價(jià)格、轉(zhuǎn)讓價(jià)格等）報(bào)送主管稅務(wù)機(jī)關(guān)。境外上市公司的境內(nèi)機(jī)構(gòu)，應(yīng)向其主管稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)送境外上市公司實(shí)施股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃的中（外）文資料備案。
對(duì)上市公司及控股企業(yè)的限定
根據(jù)國(guó)稅函〔2009〕461號(hào)文件及《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于個(gè)人所得稅有關(guān)問題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2011年第27號(hào)）規(guī)定，上述優(yōu)惠計(jì)稅方法僅適用于上市公司（含所屬分支機(jī)構(gòu)）和上市公司控股企業(yè)的員工，其中上市公司占控股企業(yè)股份比例最低為30%（不受上市公司控股企業(yè)層級(jí)限制）。間接持股比例，按各層持股比例相乘計(jì)算，上市公司對(duì)一級(jí)子公司持股比例超過(guò)50%的，按100%計(jì)算。對(duì)于該項(xiàng)規(guī)定之外的集團(tuán)公司、非上市公司員工取得的股權(quán)激勵(lì)所得；公司上市之前設(shè)立股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃，待公司上市后取得的股權(quán)激勵(lì)所得；上市公司未按照規(guī)定向其主管稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)備有關(guān)資料的，均不適用上述優(yōu)惠計(jì)稅方法，應(yīng)將股權(quán)激勵(lì)所得直接計(jì)入個(gè)人當(dāng)期所得征收個(gè)人所得稅。
A公司屬于境外上市公司中國(guó)境內(nèi)100%控股的子公司，因此，在A公司向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)按規(guī)定報(bào)送相關(guān)資料后，張某可按上述優(yōu)惠計(jì)稅方法計(jì)算繳納個(gè)人所得稅。如果需對(duì)員工因參加企業(yè)股票期權(quán)計(jì)劃而取得的工資、薪金所得確定境內(nèi)或境外來(lái)源的，應(yīng)按照該員工據(jù)以取得上述工資、薪金所得的境內(nèi)、外工作期間月份數(shù)比例計(jì)算劃分。