營業(yè)稅改征增值稅：影響的不只是上海納稅人
“自11月16日上海營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法發(fā)布以來，公司總部就在測算上海子公司從繳納營業(yè)稅改為繳納增值稅后稅負的變化，打算根據測算結果適當調整上海子公司的業(yè)務。”總部設在北京的一家新技術開發(fā)公司的稅務經理說。
該稅務經理告訴記者，他們公司主要從事技術開發(fā)、技術轉讓以及合同能源管理服務業(yè)務，在上海、重慶、廣州等地設有子公司，負責各個區(qū)域的業(yè)務?！耙郧肮緲I(yè)務基本按服務業(yè)適用5%的稅率繳納營業(yè)稅，業(yè)務無論放在哪個子公司做，稅收上都沒有差別。試點改革后，上海子公司的業(yè)務從繳納營業(yè)稅改為繳納增值稅，稅率從5%變?yōu)?%，稅負就有了變化。如果稅負增加，上海子公司承擔更多的業(yè)務就不合適；如果稅負降低，上海子公司就應承擔更多的業(yè)務?！痹摱悇战浝碚f。
國務院決定在上海實施營業(yè)稅改征增值稅試點的消息剛發(fā)布時，很多人認為受影響的僅是上海地區(qū)納入試點的納稅人，但隨著財政部、國家稅務總局發(fā)布《營業(yè)稅改征增值稅試點方案》（財稅〔2011〕110號，以下簡稱110號文件）和《關于在上海市開展交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2011〕111號，以下簡稱111號文件），人們了解的信息越來越多，發(fā)現(xiàn)試點影響的不僅僅是上海納稅人，對全國各地的納稅人都會逐步產生影響。
三階段完成增值稅改革，影響逐步向全國擴散
“110號和111號兩個文件雖未能涵蓋所有問題，但已經對諸多問題予以規(guī)定和澄清，其蘊含的豐富信息，足以幫助納稅人了解營業(yè)稅改征增值稅的框架設計。增值稅改革將通過三個階段完成，第一階段在上海選擇部分行業(yè)進行初步試點；第二階段選擇部分行業(yè)在全國范圍內進行全行業(yè)試點；第三階段，在上述兩個階段完成后，將全國所有服務性行業(yè)納入增值稅范圍?！钡虑谌A永會計師事務所稅務合伙人高立群女士說。
高立群女士認為，110號文件透露的重要信息值得納稅人高度重視。110號文件規(guī)定，“租賃有形動產等適用17%稅率，交通運輸業(yè)、建筑業(yè)等適用11%稅率，其他部分現(xiàn)代服務業(yè)適用6%稅率”；“交通運輸業(yè)、建筑業(yè)、郵電通信業(yè)、現(xiàn)代服務業(yè)、文化體育業(yè)、銷售不動產和轉讓無形資產，原則上適用增值稅一般計稅方法。金融保險業(yè)和生活性服務業(yè)，原則上適用增值稅簡易計稅方法”。雖然建筑業(yè)、郵電通信業(yè)、金融保險業(yè)和生活性服務業(yè)不在本次試點范圍，但110號文件對其適用稅率、計稅方法已經作出了原則性安排，可以預見，這些安排將在試點深化到一定階段時得到應用。
納稅人身份的認定是備受關注的焦點。111號文件規(guī)定，一般納稅人應稅服務年銷售額標準為500萬元；財政部和國家稅務總局可以根據試點情況對應稅服務年銷售額標準進行調整。對此，高立群女士認為，提供應稅服務的增值稅一般納稅人認定標準定為500萬元，遠高于現(xiàn)行50萬元（適用于生產型企業(yè)）和80萬元（主要適用于貿易型企業(yè)）的標準。這就意味著大部分服務型企業(yè)將被作為小規(guī)模納稅人管理，適用3%的增值稅征收率。
財政部、國家稅務總局有關負責人明確表示，作為改革邁出的第一步，上海市開展試點具有全國性示范意義。財稅部門將密切跟蹤上海市試點運行情況，認真總結試點經驗，逐步擴大試點范圍，力爭在“十二五”期間將改革逐步推廣到全國范圍。
安永稅務合伙人梁因樂認為，雖然增值稅試點改革由上海市開始實施，但其影響卻不局限于上海的納稅人，而是對于試點內、外的整個試點行業(yè)的納稅人均產生影響，這主要是由增值稅的流轉性質所決定的。由于試點地區(qū)與非試點地區(qū)，試點納稅人與非試點納稅人業(yè)務相互聯(lián)系的情況千變萬化，所適用的增值稅處理方法存在一定的復雜性，納稅人有必要借此機會思考本企業(yè)目前的供應鏈設計是否合理。鑒于增值稅擴圍的發(fā)展趨勢，建議企業(yè)從增值稅角度對中國區(qū)甚至全球的供應鏈進行整體規(guī)劃，未雨綢繆，而不要僅局限于上海地區(qū)試點企業(yè)的供應鏈和稅收影響。
納稅人跨地區(qū)開展業(yè)務受稅改影響
現(xiàn)代經濟是開放的經濟，上海作為國際大都市，正在向打造國際經濟、金融、貿易、航運中心邁進，其經濟的輻射力很強，與上海相關聯(lián)的經濟活動遍及全國乃至全世界。上海進行增值稅試點改革后，由于增值稅和營業(yè)稅的制度差異，必然帶來試點地區(qū)與非試點地區(qū)、試點行業(yè)與非試點行業(yè)、試點納稅人與非試點納稅人之間進行業(yè)務的稅制銜接問題。110號文件規(guī)定，試點納稅人以機構所在地作為增值稅納稅地點，其在異地繳納的營業(yè)稅，允許在計算繳納增值稅時抵減。非試點納稅人在試點地區(qū)從事經營活動的，繼續(xù)按照現(xiàn)行營業(yè)稅有關規(guī)定申報繳納營業(yè)稅?，F(xiàn)有增值稅納稅人向試點納稅人購買服務取得的增值稅專用發(fā)票，可按現(xiàn)行規(guī)定抵扣進項稅額。
高立群女士介紹，具體來講，國內跨地區(qū)提供應稅服務包括兩種情況，一是上海地區(qū)的試點納稅人向上海地區(qū)以外的企業(yè)提供應稅服務，二是上海地區(qū)以外的企業(yè)向上海地區(qū)的試點納稅人提供應稅服務。
對于第一種情況， 從明年1月1日起，全國增值稅一般納稅人接受上海試點納稅人提供的服務，上海試點納稅人可以向其開具增值稅專用發(fā)票，服務接受方可以憑取得的增值稅專用發(fā)票抵扣進項稅額。而在以前，由于服務業(yè)屬于營業(yè)稅征收范圍，不能開具增值稅專用發(fā)票，服務接受方不能抵扣進項稅額。這是稅改后對上海地區(qū)以外納稅人影響最明顯的一點。
對于第二種情況，服務提供方按規(guī)定應繳納營業(yè)稅，上海地區(qū)的試點納稅人無法抵扣相應的營業(yè)稅。
除了國內跨地區(qū)提供應稅服務外，還存在跨境提供應稅服務的情況，也包括境外企業(yè)向境內試點納稅人提供應稅服務和上海試點納稅人向境外企業(yè)提供應稅服務兩種情況。
對于境外企業(yè)向境內試點納稅人提供應稅服務，原則性的規(guī)定是應稅服務提供方或者接受方在境內即視為在境內提供服務，繳納增值稅。但111號文件規(guī)定，境外單位或者個人向境內單位或者個人提供完全在境外消費的應稅服務；境外單位或者個人向境內單位或者個人出租完全在境外使用的有形動產，不屬于在境內提供應稅服務，不用繳納增值稅。對于上海試點納稅人向境外企業(yè)提供應稅服務，110號文件明確了一個重大變化，即向境外提供應稅服務將無需繳納增值稅，但是是采用零稅率還是免稅制度還不明確。由于上述政策的變化，上海增值稅試點改革也會對境外企業(yè)產生影響。
此次稅改，對于租賃行業(yè)是重大利好。一位從事融資租賃的人士介紹，2009年增值稅轉型改革后，企業(yè)購進機器、設備取得的增值稅進項稅額可以抵扣。由于租賃行業(yè)繳納營業(yè)稅，無法開具增值稅專用發(fā)票，企業(yè)通過融資租賃公司采用融資租賃方式租入固定資產，無法抵扣增值稅進項稅額，既嚴重阻礙了融資租賃行業(yè)的發(fā)展，也抑制了生產性企業(yè)通過融資租賃擴大投資規(guī)模。上海稅改后，上述問題迎刃而解。因為租賃業(yè)務被納入增值稅征收范圍，租賃公司提供租賃業(yè)務可以開具增值稅專用發(fā)票，租入機器設備的企業(yè)可以抵扣增值稅進項稅額。同時，雖然租賃有形動產適用17%的稅率，但111號文件規(guī)定，經營融資租賃業(yè)務的試點納稅人中的一般納稅人提供有形動產融資租賃服務，對其增值稅實際稅負超過3%的部分實行增值稅即征即退政策。這項規(guī)定大大減輕了融資租賃企業(yè)稅負。上海作為國際金融中心，從事融資租賃業(yè)務的企業(yè)很多，可以預見，隨著稅改的實施，上海的融資租賃業(yè)會獲得跨越式發(fā)展，這對其他地區(qū)想通過融資租賃方式租入機器、設備的納稅人而言，也是利好。
梁因樂認為，營業(yè)稅改征增值稅是一項重要的結構性減稅措施。結構性減稅，是指對于現(xiàn)行征收增值稅的行業(yè)，通過抵扣向試點地區(qū)購買應稅服務的進項稅額，達到降低稅負的效果。但是，具體到某一個納稅人，判斷其實際稅負是降低還是增加，需要結合納稅人的實際情況來看。納稅人在測算稅負變化時，可以從以下幾個方面考慮：可抵扣進項稅的支出占所取得收入的比重，納稅人若存在大量不可抵扣進項稅的支出，則很有可能在改革之后稅負增加；取得抵扣憑證的情況，即使是可以抵扣進項稅的支出，仍要看是否能夠從供應商處取得合法的抵扣憑證，若對方無法提供相應的憑證，可能導致稅負的增加；供應商的構成，由于營業(yè)稅納稅人和小規(guī)模納稅人無法開具增值稅專用發(fā)票，若供應商大部分為營業(yè)稅納稅人或小規(guī)模納稅人，可能會造成抵扣困難，從而使稅負增加；客戶的構成，如果客戶大部分為增值稅納稅人，改革后對方購買的應稅服務可以抵扣進項稅額，在客戶的增值稅稅負降低的情況下，將可以擴大試點行業(yè)納稅人的經營空間，提高服務供應量，反之，會間接導致服務需求量的減少。
抓住機遇，做好業(yè)務安排
梁因樂建議納稅人從投資和經營兩方面進行適當的安排，以降低稅負。投資方面，對于試點行業(yè)，可以考慮將購買固定資產的計劃推遲到2012年，形成可以抵扣的進項稅；對于原來就是增值稅納稅人，又需要從試點行業(yè)購入應稅服務的，可以將購買應稅服務的行為推遲到2012年，形成可以抵扣的進項稅。經營方面，企業(yè)管理人員以及稅務專業(yè)人員應在審視自身經營的情況及商業(yè)安排后，深入分析增值稅改革帶來的影響，分析重點是改革對增值稅成本以及現(xiàn)金流的潛在影響，并提出可能的增值稅籌劃建議。同時，展開增值稅培訓，促使管理、稅務、財務、運營團隊迅速了解新法規(guī)，并清晰地理解稅改即將帶來的影響。
高立群女士建議，納稅人可進行如下的業(yè)務安排：
首先，對于那些未在上海設立經營機構，但在上海服務型業(yè)務較多的企業(yè)，應抓緊時間在上海設立經營機構，以享受增值稅試點改革帶來的機遇。
其次，如果企業(yè)正將受試點影響的業(yè)務部門向上海集中，應考慮加快業(yè)務重整的步伐，做大上海業(yè)務，以更多享受增值稅試點改革帶來的利好。
再其次，若企業(yè)納入試點范圍，但其業(yè)務適用不同的增值稅稅率，或者同時提供增值稅和營業(yè)稅應稅服務，企業(yè)應著手對相關業(yè)務進行重整。因為111號文件規(guī)定：試點納稅人兼有不同稅率或者征收率的銷售貨物、提供加工修理修配勞務或者應稅服務的，應當分別核算適用不同稅率或征收率的銷售額，未分別核算銷售額的，從高適用稅率。如果納稅人不進行業(yè)務重整，就可能因核算問題被從高適用稅率，增加稅負。