取得財政專項資金所得稅處理政策延續(xù)
近日，財政部、國家稅務總局聯(lián)合下發(fā)《關于專項用途財政性資金企業(yè)所得稅處理問題的通知》（財稅〔2011〕70號），就企業(yè)取得專項用途財政性資金的企業(yè)所得稅處理進行了明確。實際上，對于這一問題，財政部、國家稅務總局早在2009年6月就已經(jīng)下發(fā)了《關于專項用途財政性資金有關企業(yè)所得稅處理問題的通知》（財稅〔2009〕87號）。對比發(fā)現(xiàn)，財稅〔2011〕70號文件和財稅〔2009〕87號文件內(nèi)容基本相同，區(qū)別在于財稅〔2009〕87號文件適用時間段為2008年1月1日~2010年12月31日，而財稅〔2011〕70號文件適用時間段為2011年1月1日以后。
對于企業(yè)取得的專項用途財政性資金，應按如下規(guī)定進行企業(yè)所得稅處理：
第一，取得資金的層級必須是縣級以上各級人民政府財政部門及其他部門。這里的縣級以上包含縣級。取得資金的部門不僅包括財政部門，縣級以上各級人民政府的其他部門比如發(fā)改委、科技局、經(jīng)貿(mào)委等部門也包含在內(nèi)。
第二，企業(yè)從縣級以上各級人民政府財政部門及其他部門取得的應計入收入總額的財政性資金，可以作為不征稅收入，在計算應納稅所得額時從收入總額中減除，必須同時符合以下條件：（一）企業(yè)能夠提供規(guī)定資金專項用途的資金撥付文件；（二）財政部門或其他撥付資金的政府部門對該資金有專門的資金管理辦法或具體管理要求；（三）企業(yè)對該資金以及以該資金發(fā)生的支出單獨進行核算。
第三，企業(yè)應正確進行不征稅收入的企業(yè)所得稅處理。根據(jù)《企業(yè)所得稅法實施條例》第二十八條的規(guī)定，上述不征稅收入用于支出所形成的費用，不得在計算應納稅所得額時扣除；用于支出所形成的資產(chǎn)，其計算的折舊、攤銷不得在計算應納稅所得額時扣除。
第四，把握“5年”時間限制，即企業(yè)將規(guī)定條件的財政性資金作不征稅收入處理后，在5年（60個月）內(nèi)未發(fā)生支出且未繳回財政部門或其他撥付資金的政府部門的部分，應計入取得該資金第六年的應稅收入總額；計入應稅收入總額的財政性資金發(fā)生的支出，允許在計算應納稅所得額時扣除。
在政策的實際執(zhí)行中，企業(yè)應該重點把握如下幾點：
第一，正確理解不征稅收入企業(yè)所得稅處理的政策含義。企業(yè)應該明確，不同于免稅收入的企業(yè)所得稅處理，對于企業(yè)取得的不征稅收入雖然可以從收入中扣減，但企業(yè)用不征稅收入用于支出所形成的費用，不得在計算應納稅所得額時扣除；用于支出所形成的資產(chǎn)，其計算的折舊、攤銷不得在計算應納稅所得額時扣除。而企業(yè)取得的免稅收入，不僅不征收企業(yè)所得稅，而且企業(yè)為取得免稅收入發(fā)生的成本、費用以及將免稅收入用于支出形成的費用或購置資產(chǎn)提取的折舊、攤銷都允許在企業(yè)所得稅前扣除。
第二，企業(yè)在從縣級以上各級人民政府財政部門及其他部門取得專項用途財政性資金時，必須取得相關部門的資金撥付證明。相關部門通過正式下文的方式進行資金的撥付，明確專項用途財政性資金的名稱、撥付時間、用途、撥付金額、撥付企業(yè)名單等詳細信息。實務中，大多數(shù)企業(yè)能夠提供。
第三，無論是財稅〔2009〕87號文件還是財稅〔2011〕70號文件，都要求財政部門或其他撥付資金的政府部門對該資金有專門的資金管理辦法或具體管理要求。但是，在實際稅收征管中發(fā)現(xiàn)，很多縣級以上政府部門撥付資金的文件中只明確了專項資金的用途，并無與該專項資金配套的資金管理辦法或具體管理要求，部分納稅人因此無法享受專項用途財政性資金作為不征稅收入處理的稅收待遇。因此，對于長期的、固定的、大額的專項財政性資金的撥付，相關部門應考慮制定專項資金配套的管理辦法和績效考核要求。對于短期的、非固定性的專項用途財政資金，如果無必要制定配套管理辦法進行規(guī)范，相關部門應考慮在資金撥付文件中專門明確資金的具體管理要求。
第四，對符合不征稅收入條件的專項用途財政性資金以及以該資金發(fā)生的支出在會計上應單獨設相關科目進行核算。實務中，當企業(yè)有些成本費用既用于應稅收入又用于不征稅收入時，如何將這些成本費用在應稅收入和不征稅收入間進行合理分攤，缺乏明確的標準。從管理稅務風險的角度出發(fā)，對于有不征稅收入的企業(yè)，在內(nèi)控制度中要對這些問題有所關注，應積極從合理性角度出發(fā)，制定相關的內(nèi)控制度規(guī)范這些問題的處理，及時防范稅務風險。當稅務機關發(fā)現(xiàn)企業(yè)已經(jīng)主動注意到這些問題，并從制度上已經(jīng)進行了相關處理。有些稅務機關專門就專項用途財政性資金的管理提出了備案管理要求，企業(yè)應積極配合當?shù)囟悇諜C關做好相關備案管理。
第五，上述文件規(guī)定，企業(yè)將規(guī)定條件的財政性資金作不征稅收入處理后，在5年（60個月）內(nèi)未發(fā)生支出且未繳回財政部門或其他撥付資金的政府部門的部分，應計入取得該資金第六年的應稅收入總額。企業(yè)應注意跨期資金的管理，對于取得的符合規(guī)定條件的財政性資金，應按類別和取得時間在會計上進行專項核算。使用電子記賬軟件的企業(yè)，可以考慮對這部分資金開發(fā)風險提示功能，即當這部分資金在5年（60個月）后還有余額的，軟件自動提示企業(yè)轉(zhuǎn)作應稅收入處理。同時還要注意兩個問題：第一，這里的5年不是指5個納稅年度，而是指取得資金后的連續(xù)60個月；第二，如果企業(yè)取得符合不征稅收入條件的資金在第六年轉(zhuǎn)作應稅收入處理，則計入應稅收入總額的財政性資金發(fā)生的支出允許在計算應納稅所得額時扣除。