廠房機(jī)器一并銷售取得收入分別納稅
某礦山企業(yè)將自己的礦井及其附屬設(shè)施全部資產(chǎn)統(tǒng)一作價1000萬元一并轉(zhuǎn)讓，其轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)中土地使用權(quán)、房屋地面建筑物等轉(zhuǎn)讓價為800萬元，同時又有機(jī)器設(shè)備等售價為200萬元（原值為500萬元）這種情形如何繳稅呢？
舊法規(guī)的稅務(wù)處理
《國家稅務(wù)總局關(guān)于煤炭企業(yè)轉(zhuǎn)讓井口征收營業(yè)稅問題的批復(fù)》（國稅函〔1997〕556號）規(guī)定，多種經(jīng)營公司將煤礦井口包括不動產(chǎn)（辦公室、供電線路）、無形資產(chǎn)（土地使用權(quán)）和動產(chǎn)（機(jī)電設(shè)備和材料）有償轉(zhuǎn)讓，根據(jù)現(xiàn)行營業(yè)稅和增值稅的規(guī)定，對多種經(jīng)營公司轉(zhuǎn)讓的不動產(chǎn)、無形資產(chǎn)和動產(chǎn)應(yīng)分別征收營業(yè)稅和增值稅，考慮到部分機(jī)電設(shè)備（如變壓器、防爆開關(guān)等）與礦井連在一起不可分，為了避免劃分，對多種經(jīng)營公司隨同轉(zhuǎn)讓煤礦井口時所轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)以及轉(zhuǎn)讓礦井時所轉(zhuǎn)讓的機(jī)電設(shè)備等一并按“銷售不動產(chǎn)”稅目征收營業(yè)稅。同時，《國家稅務(wù)總局關(guān)于煤礦轉(zhuǎn)讓征收營業(yè)稅問題的批復(fù)》（國稅函〔2007〕1018號）也有相同的規(guī)定，該文答復(fù)貴州省地方稅務(wù)局請示時明確：對單位和個人在轉(zhuǎn)讓煤礦土地使用權(quán)和銷售不動產(chǎn)的同時一并轉(zhuǎn)讓附著于土地或不動產(chǎn)上的機(jī)電設(shè)備，一并按“銷售不動產(chǎn)”征收營業(yè)稅。
根據(jù)上述規(guī)定，納稅人銷售固定資產(chǎn)繳納營業(yè)稅時，其適用的稅率是5%。如果固定資產(chǎn)分開繳納增值稅，則按照原增值稅法規(guī)定，銷售額超過原值的固定資產(chǎn)按照4%減半征稅，不超過原值的則不納稅。原國稅函發(fā)〔1995〕288號文件規(guī)定，納稅人銷售價格不超過其原值的屬于貨物的固定資產(chǎn)，暫免征收增值稅。原《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于舊貨和舊機(jī)動車增值稅政策的通知》（財稅〔2002〕29號）規(guī)定，納稅人銷售自己使用的超過原值的固定資產(chǎn)，無論其是增值稅一般納稅人或小規(guī)模納稅人，也無論其是否為批準(zhǔn)認(rèn)定的舊貨調(diào)劑試點(diǎn)單位，一律按4％的征收率減半征收增值稅，不得抵扣進(jìn)項稅額。因此，按照上例計算，如果分開納稅，上述礦山企業(yè)其銷售機(jī)器設(shè)備等銷售額為200萬元，沒有超過原值500萬元，暫免征收增值稅。但由于納稅人是將動產(chǎn)和不動產(chǎn)“一并銷售”，所以，按國稅函〔1997〕556號文件和國稅函〔2007〕1018號文件規(guī)定，其機(jī)器設(shè)備銷售額200萬元應(yīng)按5%的稅率繳納營業(yè)稅10萬元。
新公告明確相關(guān)稅務(wù)處理
2009年1月1日增值稅轉(zhuǎn)型后，一般納稅人購買的固定資產(chǎn)其進(jìn)項稅額可以抵扣，因此，銷售自己使用過的已經(jīng)抵扣進(jìn)項稅額的固定資產(chǎn)應(yīng)該按照適用稅率（一般為17%）納稅。小規(guī)模納稅人銷售其固定資產(chǎn)，由3%減按2%繳納增值稅?！敦斦?、國家稅務(wù)總局關(guān)于部分貨物適用增值稅低稅率和簡易辦法征收增值稅政策的通知》（財稅〔2009〕9號）第二條規(guī)定，下列按簡易辦法征收增值稅的優(yōu)惠政策繼續(xù)執(zhí)行，不得抵扣進(jìn)項稅額：一般納稅人銷售自己使用過的屬于《條例》第十條規(guī)定不得抵扣且未抵扣進(jìn)項稅額的固定資產(chǎn)，按簡易辦法依4%征收率減半征收增值稅。一般納稅人銷售自己使用過的其他固定資產(chǎn)，按照《財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于全國實(shí)施增值稅轉(zhuǎn)型改革若干問題的通知》（財稅〔2008〕170號）第四條的規(guī)定（即按適用稅率）執(zhí)行。小規(guī)模納稅人（除其他個人外）銷售自己使用過的固定資產(chǎn)，減按2%征收率征收增值稅。根據(jù)上述規(guī)定分析，如果一般納稅人在轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)和不動產(chǎn)時，將固定資產(chǎn)一并銷售轉(zhuǎn)讓，如仍按5%繳納營業(yè)稅的話，將會造成稅收減少流失。
仍按上例，如該礦山企業(yè)為增值稅一般納稅人，其購進(jìn)機(jī)器設(shè)備原值為500萬元（已折舊完畢），進(jìn)項稅額已經(jīng)抵扣。轉(zhuǎn)讓時，盡管其銷售額為200萬元，但按財稅〔2009〕9號文件的規(guī)定，應(yīng)依照17%的稅率繳納增值稅29.06萬元[200÷(1+17%)×17%]。但如按國稅函〔1997〕556號文件和國稅函〔2007〕1018號文件規(guī)定，該部分資產(chǎn)銷售只繳納營業(yè)稅10萬元。
鑒于此，國家稅務(wù)總局最近下發(fā)了《國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)或者銷售不動產(chǎn)同時一并銷售附著于土地或者不動產(chǎn)上的固定資產(chǎn)有關(guān)稅收問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2011年第47號），重新就這一政策進(jìn)行了調(diào)整，自2011年9月1日起，納稅人轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)或者銷售不動產(chǎn)的同時一并銷售的附著于土地或者不動產(chǎn)上的固定資產(chǎn)中，凡屬于增值稅應(yīng)稅貨物的，應(yīng)按照《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于部分貨物適用增值稅低稅率和簡易辦法征收增值稅政策的通知》（財稅〔2009〕9號）第二條有關(guān)規(guī)定，計算繳納增值稅；凡屬于不動產(chǎn)的，應(yīng)按照《營業(yè)稅暫行條例》“銷售不動產(chǎn)”稅目計算繳納營業(yè)稅。納稅人應(yīng)分別核算增值稅應(yīng)稅貨物和不動產(chǎn)的銷售額，未分別核算或核算不清的，由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核定其增值稅應(yīng)稅貨物的銷售額和不動產(chǎn)的銷售額。
根據(jù)上述規(guī)定，上例“一并銷售”的固定資產(chǎn)取得收入200萬元，應(yīng)繳納增值稅29.06萬元。
該公告同時廢止了原《國家稅務(wù)總局關(guān)于煤炭企業(yè)轉(zhuǎn)讓井口征收營業(yè)稅問題的批復(fù)》（國稅函〔1997〕556號）和《國家稅務(wù)總局關(guān)于煤礦轉(zhuǎn)讓征收營業(yè)稅問題的批復(fù)》（國稅函〔2007〕1018號）中“對單位和個人在轉(zhuǎn)讓煤礦土地使用權(quán)和銷售不動產(chǎn)的同時一并轉(zhuǎn)讓附著于土地或不動產(chǎn)上的機(jī)電設(shè)備，一并按‘銷售不動產(chǎn)’征收營業(yè)稅”的規(guī)定，但公告施行前已處理的事項不再作調(diào)整，未處理事項依據(jù)本公告處理。