節(jié)能服務(wù)收入免稅僅限效益分享型項(xiàng)目
財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于促進(jìn)節(jié)能服務(wù)產(chǎn)業(yè)發(fā)展增值稅、營(yíng)業(yè)稅和企業(yè)所得稅政策問(wèn)題的通知》（財(cái)稅〔2010〕110號(hào)）對(duì)節(jié)能服務(wù)公司從事節(jié)能減排項(xiàng)目給予營(yíng)業(yè)稅、增值稅、企業(yè)所得稅三項(xiàng)減免稅優(yōu)惠政策。這是一塊誘人的“免稅蛋糕”。但仔細(xì)研讀該文件相關(guān)條款發(fā)現(xiàn)，該優(yōu)惠政策僅限效益分享型項(xiàng)目，而且要同時(shí)滿足相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)和條件。
免稅優(yōu)惠僅限節(jié)能效益分享型項(xiàng)目
合同能源管理是節(jié)能服務(wù)公司與用能單位以契約形式約定節(jié)能項(xiàng)目的節(jié)能目標(biāo)，節(jié)能服務(wù)公司為實(shí)現(xiàn)節(jié)能目標(biāo)向用能單位提供必要的服務(wù)，用能單位以節(jié)能效益支付節(jié)能服務(wù)公司的投入及其合理利潤(rùn)的節(jié)能服務(wù)機(jī)制。
為了鼓勵(lì)企業(yè)節(jié)能減排，財(cái)稅〔2010〕110號(hào)文件規(guī)定，對(duì)符合條件的節(jié)能服務(wù)公司實(shí)施合同能源管理項(xiàng)目，取得的營(yíng)業(yè)稅應(yīng)稅收入，暫免征收營(yíng)業(yè)稅。節(jié)能服務(wù)公司實(shí)施符合條件的合同能源管理項(xiàng)目，將項(xiàng)目中的增值稅應(yīng)稅貨物轉(zhuǎn)讓給用能企業(yè)，暫免征收增值稅。
同時(shí)，節(jié)能減排企業(yè)還可以獲得兩項(xiàng)企業(yè)所得稅優(yōu)惠。一是對(duì)符合條件的節(jié)能服務(wù)公司實(shí)施合同能源管理項(xiàng)目，符合《企業(yè)所得稅法》有關(guān)規(guī)定的，自項(xiàng)目取得第一筆生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)收入所屬納稅年度起，第一年至第三年免征企業(yè)所得稅，第四年至第六年按照25%的法定稅率減半征收企業(yè)所得稅。二是對(duì)符合條件的節(jié)能服務(wù)公司，以及與其簽訂節(jié)能效益分享型合同的用能企業(yè)，實(shí)施合同能源管理項(xiàng)目有關(guān)資產(chǎn)的企業(yè)所得稅優(yōu)惠。
根據(jù)《合同能源管理技術(shù)通則》的規(guī)定，節(jié)能效益分享型合同是合同能源管理的一種，除此之外，還包括節(jié)能量保證型、能源費(fèi)用托管型、融資租賃型、混合型等類(lèi)型的合同。
企業(yè)享受免稅優(yōu)惠實(shí)例解析
對(duì)照財(cái)稅〔2010〕110號(hào)文件，本文通過(guò)實(shí)例來(lái)說(shuō)明此類(lèi)項(xiàng)目的具體運(yùn)作方式以及如何享受免稅優(yōu)惠。
某節(jié)能服務(wù)公司2010年12月31日與甲公司簽訂改造工業(yè)爐窯合同，以降低耗能。雙方商定，采用合同能源管理方式運(yùn)作，就本項(xiàng)目與甲公司簽訂節(jié)能效益分享型合同，節(jié)能服務(wù)公司為甲公司提供能源審計(jì)、節(jié)能改造的可行性研究報(bào)告，節(jié)能改造及后續(xù)調(diào)試、安裝、保養(yǎng)等所需資金均由節(jié)能服務(wù)公司負(fù)責(zé)解決，雙方就本項(xiàng)目所產(chǎn)生的節(jié)能效益進(jìn)行分享，合同期限為4年。合同期內(nèi)，前兩年節(jié)能服務(wù)公司與甲公司的分享比例為8∶2，第三年的分享比例為6∶4，第四年的分享比例為 5∶5。合同期內(nèi)，項(xiàng)目的所有權(quán)屬于節(jié)能服務(wù)公司，合同期滿且甲公司付清所有合同款項(xiàng)后，節(jié)能服務(wù)公司向甲公司轉(zhuǎn)移項(xiàng)目所有權(quán)，將設(shè)備無(wú)償贈(zèng)與甲公司，之后的節(jié)能收益為甲公司所有。假定節(jié)能服務(wù)公司實(shí)施項(xiàng)目符合《合同能源管理技術(shù)通則》技術(shù)要求。
根據(jù)上述合同內(nèi)容，假定該項(xiàng)目實(shí)施后，甲公司每年的節(jié)能量折算后相當(dāng)于1萬(wàn)噸標(biāo)準(zhǔn)煤，經(jīng)換算減少支出450萬(wàn)元，則：
節(jié)能服務(wù)公司2011年取得分享收入為450×80%＝360（萬(wàn)元）。
2012年取得收入金額為450×80%＝360（萬(wàn)元）。
2013年收入金額為450×60%＝270（萬(wàn)元）。
2014年收入金額為450×50%＝225（萬(wàn)元）。
2014年12月31日，甲公司結(jié)清應(yīng)付款項(xiàng)，節(jié)能服務(wù)公司向甲公司移交項(xiàng)目所有權(quán)和相關(guān)資產(chǎn)。
根據(jù)上述數(shù)據(jù)，結(jié)合財(cái)稅〔2010〕110號(hào)文件的相關(guān)規(guī)定作如下分析。
流轉(zhuǎn)稅方面，取得收益和轉(zhuǎn)移資產(chǎn)是節(jié)能效益分享型項(xiàng)目必須發(fā)生的環(huán)節(jié)，因此，合同期間，節(jié)能服務(wù)公司取得的收入可按財(cái)稅〔2010〕110號(hào)文件規(guī)定免繳營(yíng)業(yè)稅；合同期滿后，向甲公司移交設(shè)備時(shí)，也不需要繳納增值稅。而在財(cái)稅〔2010〕110號(hào)文件出臺(tái)之前，節(jié)能服務(wù)公司移交設(shè)備會(huì)被認(rèn)定為將自產(chǎn)、委托加工或者購(gòu)進(jìn)的貨物無(wú)償贈(zèng)送其他單位或者個(gè)人，應(yīng)視同銷(xiāo)售繳納稅款。同時(shí)需要注意的是，如果節(jié)能公司僅提供節(jié)能診斷、改造等單項(xiàng)收入就不能適用本優(yōu)惠政策，必須是從事一個(gè)完整的節(jié)能項(xiàng)目才可以。
企業(yè)所得稅方面，節(jié)能服務(wù)公司2011年~2013年取得的分享收入990萬(wàn)元（360＋360＋270）免征企業(yè)所得稅。2014年取得的分享收入225萬(wàn)元，按照25%的法定稅率減半征收企業(yè)所得稅。
需要注意的是，減免稅確認(rèn)時(shí)間是自項(xiàng)目取得第一筆生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)收入所屬納稅年度起計(jì)算，即使應(yīng)確認(rèn)收入沒(méi)有實(shí)際收到，也不影響確認(rèn)優(yōu)惠年度。這樣，一方面可以避免企業(yè)通過(guò)推遲獲利年度來(lái)延期享受減免稅待遇；另一方面鼓勵(lì)企業(yè)縮短建設(shè)周期，盡快實(shí)現(xiàn)盈利，提高投資效益。對(duì)2014年取得項(xiàng)目收入按規(guī)定減半征收企業(yè)所得稅。
對(duì)于雙方合同期滿后的資產(chǎn)折舊問(wèn)題，按照財(cái)稅〔2010〕110號(hào)文件的規(guī)定，節(jié)能服務(wù)公司對(duì)未提足折舊或未攤銷(xiāo)完資產(chǎn)向甲公司移交時(shí)，可按《企業(yè)資產(chǎn)損失稅前扣除管理辦法》（國(guó)稅發(fā)〔2009〕8號(hào)）的規(guī)定，對(duì)企業(yè)固定資產(chǎn)達(dá)到或超過(guò)使用年限而正常報(bào)廢清理的損失，由企業(yè)自行計(jì)算扣除的資產(chǎn)損失。
此外，合同期滿后，節(jié)能服務(wù)公司與甲公司辦理有關(guān)資產(chǎn)的權(quán)屬轉(zhuǎn)移時(shí)，對(duì)甲公司已支付的資產(chǎn)價(jià)款，不再另行計(jì)入節(jié)能服務(wù)公司的收入。