增值稅進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出與視同銷售行為的界定與核算
一、增值稅進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出與視同銷售行為的涵義和范圍
?。ㄒ唬┻M(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出。進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出是指企業(yè)購進(jìn)的貨物發(fā)生非正常損失或改變用途等原因，其進(jìn)項稅額不得抵扣，如果在購進(jìn)時已抵扣進(jìn)項稅額的需要在改變用途當(dāng)期作進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出處理，即通過“應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出）”賬戶轉(zhuǎn)入相關(guān)科目。根據(jù)《增值稅暫行條例實施細(xì)則》第10條規(guī)定：下列項目的進(jìn)項稅額不得從銷項稅額中抵扣，應(yīng)作進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出處理：1.用于非應(yīng)稅項目的購進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)；2.用于免稅項目的購進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)；3.用于集體福利或者個人消費的購進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)；4.非正常損失的購進(jìn)貨物；5.非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用的購進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)。
（二）視同銷售行為。視同銷售是指企業(yè)在會計核算時不作為銷售處理，不確認(rèn)銷售收入，但是稅法上要求作為對外銷售且確認(rèn)計繳增值稅銷項稅的商品或勞務(wù)的轉(zhuǎn)移行為。根據(jù)《增值稅暫行條例實施細(xì)則》第4條規(guī)定：單位或個體經(jīng)營者的下列行為，視同銷售貨物：1.將貨物交付他人代銷；2.銷售代銷貨物：3.設(shè)有兩個以上機構(gòu)并實行統(tǒng)一核算的納稅人，將其貨物從一個機構(gòu)移送其他機構(gòu)用于銷售，但相關(guān)機構(gòu)設(shè)在同一縣（市）的除外：4將自產(chǎn)或委托加工的貨物用于非應(yīng)稅項目；5.將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物作為投資，提供給其他單位或個體經(jīng)營者；6.將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物分配給股東或投資者：7.將自產(chǎn)、委托加工的貨物用于集體福利或個人消費：8.將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物無償贈送他人。
二、增值稅進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出與視同銷售行為的界定
?。ㄒ唬┰鲋刀愡M(jìn)項稅額是用來抵扣增值稅銷項稅額的，如果不產(chǎn)生銷項稅額，進(jìn)項稅額就無從抵扣。上述進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出的幾種情況都屬于購進(jìn)貨物改變用途或發(fā)生非正常損失等原因后，不會再產(chǎn)生銷項稅額，進(jìn)項稅額抵扣鏈條從此中斷。那么，為了防止稅款流失，保證增值稅抵扣鏈條的完整、連續(xù)，應(yīng)將這部分已經(jīng)抵扣的進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出，將其金額計入有關(guān)的成本或費用之中。所以，在界定進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出時，要看是否會有銷項稅額產(chǎn)生，若沒有銷項稅額產(chǎn)生，則作為進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出處理。
?。ǘ┮曂N售行為的項目中，可以歸為三種情況：1.轉(zhuǎn)讓貨物但未發(fā)生產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移；2.雖然貨物產(chǎn)權(quán)發(fā)生了變動，但貨物的轉(zhuǎn)移不一定采取直接的銷售方式；3.貨物產(chǎn)權(quán)沒有發(fā)生變動，貨物轉(zhuǎn)移也未采取銷售形式，而是用于類似銷售的其他用途。所以，在界定視同銷售行為時，具體可以這樣來判斷：凡是外購的貨物，只有對外才視同銷售，因為此時該貨物已流出本企業(yè)，所有權(quán)已改變，則應(yīng)視同銷售行為，作“銷項稅額”處理。凡自產(chǎn)和委托加工的貨物，無論對內(nèi)還是對外，一律視同銷售，原因有三：其一，該行為會產(chǎn)生增值額，應(yīng)交納增值稅，避免企業(yè)因上述行為而逃避納稅；其二，保證增值稅稅款抵扣鏈條的連續(xù)性；其三，“實質(zhì)重于形式原則”的具體體現(xiàn)。
三、增值稅進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出和視同銷售行為的會計核算
（一）進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出的核算。1.外購的貨物在企業(yè)內(nèi)部未改變實物形態(tài)，但改變了原來的用途。計算公式為：應(yīng)轉(zhuǎn)出的進(jìn)項稅額＝改變用途貨物的不含稅金額×該貨物的稅率，即購人時實際支付的增值稅。會計處理如下：借記“應(yīng)付職工薪酬”、“在建工程”等科目，貸記“原材料”、“應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出）”等科目。2.外購的貨物發(fā)生非正常損失，即該貨物沒有改變實物形態(tài)，沒有經(jīng)過任何加工的情況下發(fā)生非正常損失，導(dǎo)致在企業(yè)內(nèi)部增值稅抵扣鏈中斷，進(jìn)項稅額和銷項稅額的口徑不一致。計算公式為：應(yīng)轉(zhuǎn)出的進(jìn)項稅額=∑（發(fā)生非正常損失的外購貨物的進(jìn)價金額×該貨物的稅率）。會計處理如下：借記“待處理財產(chǎn)損溢”、“其他應(yīng)收款”等科目，貸記“原材料”、“應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出）”科目。3.非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用的購進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)，即外購的貨物在企業(yè)內(nèi)部雖然改變了實物形態(tài)，形成了新的另一種貨物，但在未被企業(yè)領(lǐng)用時就發(fā)生了毀損等，其增值未被企業(yè)確認(rèn)。計算公式為：應(yīng)轉(zhuǎn)出的進(jìn)項稅額＝∑（發(fā)生毀損的在產(chǎn)品、自制半成品產(chǎn)成品的生產(chǎn)成本×生產(chǎn)成本中耗用外購貨物（含外購材料低值易耗品和水電費等）所占比重×該貨物的稅率）。會計處理如下：借記“待處理財產(chǎn)損溢”、“其他應(yīng)收款”等科目，貸記“生產(chǎn)成本”、“庫存商品”、“應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出）”等科目。
（二）視同銷售行為的核算。1.外購的貨物在企業(yè)內(nèi)部雖然未改變實物形態(tài)，但貨物離開了本企業(yè)或在同一單位內(nèi)部將貨物從一個機構(gòu)轉(zhuǎn)移至不在同一縣（市）的另一機構(gòu)用于銷售，在貨物離開本企業(yè)時，按確認(rèn)的價值或組成計稅價格和增值稅率計算銷項稅額。計算公式為：增值稅銷項稅額＝外購貨物的不含稅售價金額或組成計稅價格×該貨物的稅率。會計處理如下：借記“長期股權(quán)投資”、“營業(yè)外支出——捐贈支出”科目，貸記“原材料”、“應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）”等科目。2.自產(chǎn)和委托加工的貨物，指外購的貨物在企業(yè)內(nèi)部改變了實物形態(tài)，形成了新的另一種貨物，其價值發(fā)生了增值，無論對內(nèi)還是對外，一律視同銷售計算銷項稅額。其銷項稅額的計算應(yīng)按該貨物的活躍市場的售價或組成計稅價格計算增值稅銷項稅額，計算公式為：增值稅銷項稅額＝自產(chǎn)或委托加工貨物的不含稅售價金額或組成計稅價格×該貨物的稅率。會計處理如下：借記“在建工程”、“長期股權(quán)投資”、“營業(yè)外支出——捐贈支出”、“應(yīng)付職工薪酬”等科目，貸記“庫存商品”、“應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）”等科目。
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