資本公積轉(zhuǎn)增資本并非都免個(gè)稅
??????? 2007年，老王和老張共同出資500萬元設(shè)立了A房地產(chǎn)公司。其中，老王出資300萬元，老張出資200萬元。由于開發(fā)項(xiàng)目符合市場(chǎng)需求，銷售形勢(shì)很好。2009年，公司接受老孫1500萬元投資，三方約定公司注冊(cè)資本增至1000萬元，其中老孫投資的500萬元增加至實(shí)收資本，1000萬元增加至資本公積。2010年，A公司為進(jìn)一步提升資質(zhì)，決定將資本公積1000萬元按股東持股比例轉(zhuǎn)增實(shí)收資本。那么，資本公積轉(zhuǎn)增資本是否需要繳納個(gè)人所得稅？
??????? 國家稅務(wù)總局《關(guān)于股份制企業(yè)轉(zhuǎn)增股本和派發(fā)紅股征免個(gè)人所得稅的通知》（國稅發(fā)〔1997〕198號(hào)）規(guī)定，股份制企業(yè)用資本公積金轉(zhuǎn)增股本不屬于股息、紅利性質(zhì)的分配，對(duì)個(gè)人取得的轉(zhuǎn)增股本數(shù)額，不作為個(gè)人所得，不征收個(gè)人所得稅。之后，國家稅務(wù)總局《關(guān)于原城市信用社在轉(zhuǎn)制為城市合作銀行過程中個(gè)人股增值所得應(yīng)納個(gè)人所得稅的批復(fù)》（國稅函〔1998〕289號(hào)）進(jìn)一步規(guī)定，國稅發(fā)〔1997〕198號(hào)文件中所說的“資本公積金”是指股份制企業(yè)股票溢價(jià)發(fā)行收入所形成的資本公積金。將此轉(zhuǎn)增股本由個(gè)人取得的數(shù)額，不作為應(yīng)稅所得征收個(gè)人所得稅。而與此不相符合的其他資本公積金分配個(gè)人所得部分，應(yīng)當(dāng)依法征收個(gè)人所得稅。
??????? A公司所形成的資本公積雖非股票溢價(jià)發(fā)行收入，也是老孫初始投資資本溢價(jià)形成，該項(xiàng)資本公積應(yīng)由3位股東共同享有。如果資本公積轉(zhuǎn)增資本，A公司實(shí)收資本增加到2000萬元，按照持股份額計(jì)算，老孫持有股份增加500萬元，但是投資成本還是1500萬元，只不過其持有股份份額隨實(shí)收資本的增加由500萬元增加到1000萬元，股份比例未變，資本公積轉(zhuǎn)增資本并沒有為其帶來經(jīng)濟(jì)利益流入，因此不涉及個(gè)人所得稅。
??????? 但是對(duì)于老王和老張卻非如此。股權(quán)從初始投資到增資后，老王持有股份增加300萬元，老張持有股份增加200萬元，所增加股份并非他們以自有資金增資獲得，不能像老孫一樣享受轉(zhuǎn)增資本的免稅待遇。是否應(yīng)征收其個(gè)人所得稅？本文分析如下：
??????? 第一種觀點(diǎn)認(rèn)為，老王和老張所享有的公司資本增值以及利潤分紅稀釋后所獲取的補(bǔ)償，由于其持股比例減少，其可分配利潤要和老孫共同享有，那么其獲得的經(jīng)濟(jì)利益流入可以視同“利息、股息、紅利所得”計(jì)算繳納個(gè)人所得稅。老王應(yīng)繳納個(gè)人所得稅300×20%＝60（萬元）；老張應(yīng)繳納個(gè)人所得稅 200×20%＝40（萬元）。
??????? 第二種觀點(diǎn)認(rèn)為，老王和老張獲得了“財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”。老王、老張持股比例發(fā)生變化，其分別由原享有 A公司股權(quán)的60%和40%減少為30%和20%，但是相應(yīng)股權(quán)并未減少，反而增加了300萬元和200萬元。受讓方老孫則獲得50%股權(quán)，并也能夠享有老王和老張?jiān)梢韵碛械墓緳?quán)益。根據(jù)《個(gè)人所得稅法實(shí)施條例》第八條第九款規(guī)定，財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，是指?jìng)€(gè)人轉(zhuǎn)讓有價(jià)證券、股權(quán)、建筑物、土地使用權(quán)、機(jī)器設(shè)備、車船以及其他財(cái)產(chǎn)取得的所得。因此，老王、老張屬于轉(zhuǎn)讓其他財(cái)產(chǎn)所得，應(yīng)繳納個(gè)人所得稅，應(yīng)納稅所得額即是其增資收益，老王應(yīng)繳納個(gè)人所得稅 300×20%＝60（萬元）；老張應(yīng)繳納個(gè)人所得稅200×20%＝40（萬元）。
??????? 第三種觀點(diǎn)認(rèn)為，視同老王、老張接受了老孫 300萬元和200萬元的捐贈(zèng)收入。老孫之所以以1500萬元為代價(jià)，持有A公司1000萬元股份，是因其對(duì)于老王和老張分別捐贈(zèng)了300萬元和200萬元，老王、老張只不過拿這部分收益直接增加了A公司注冊(cè)資本而已。筆者贊同這一觀點(diǎn)，認(rèn)為稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)于老王和老張視同取得受贈(zèng)所得征收個(gè)人所得稅具有合理性。