正確處理差異是計算企業(yè)所得稅的關(guān)鍵
?????? 《企業(yè)會計準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照交易或者事項的經(jīng)濟(jì)特征確定會計要素。會計要素包括資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費用和利潤。會計要素與計算應(yīng)納稅所得額密切相關(guān)，企業(yè)所得稅的計算是在會計核算基礎(chǔ)上進(jìn)行的，但會計與稅法存在著差異。掌握兩者處理差異的基本原則與方法，是正確計算應(yīng)納稅所得額的關(guān)鍵。
??????? 在進(jìn)行會計核算時，企業(yè)應(yīng)嚴(yán)格遵循企業(yè)會計制度的相關(guān)要求，進(jìn)行會計要素的確認(rèn)、計量與記錄，不得違反會計制度。企業(yè)進(jìn)行會計核算時，遵循的是國家的財務(wù)會計制度，不能因為會計制度規(guī)定與稅法規(guī)定有所不同，而按照稅法規(guī)定進(jìn)行賬務(wù)處理。例如，企業(yè)資產(chǎn)發(fā)生減值時，按照會計制度規(guī)定可以計提減值準(zhǔn)備，企業(yè)必須在會計處理時確認(rèn)減值損失，計提減值準(zhǔn)備，不能因企業(yè)所得稅法規(guī)定不得稅前扣除各項減值準(zhǔn)備而不進(jìn)行相應(yīng)的會計處理。
??????? 企業(yè)所得稅處理方面，企業(yè)應(yīng)在年度匯算清繳時，按照稅法規(guī)定對企業(yè)的會計處理進(jìn)行相應(yīng)的稅收調(diào)整。調(diào)整是在會計核算的基礎(chǔ)上，將當(dāng)期會計利潤總額調(diào)整為企業(yè)所得稅的應(yīng)納稅所得額。依據(jù)是《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈企業(yè)所得稅年度納稅申報表〉的通知》（國稅發(fā)〔2008〕 101號）和《國家稅務(wù)總局關(guān)于〈企業(yè)所得稅年度納稅申報表〉的補充通知》（國稅函〔2008〕1081號）。
????? 《國家稅務(wù)總局關(guān)于做好2009年度企業(yè)所得稅匯算清繳工作的通知》（國稅函〔2010〕148號）第三條，有關(guān)企業(yè)所得稅納稅申報口徑規(guī)定，根據(jù)企業(yè)所得稅法的要求，在計算應(yīng)納稅所得額及應(yīng)納所得稅時，企業(yè)財務(wù)、會計處理辦法與稅法規(guī)定不一致的，應(yīng)按照企業(yè)所得稅法規(guī)定計算。企業(yè)所得稅法規(guī)定不明確的，在沒有明確規(guī)定之前，暫按企業(yè)財務(wù)、會計規(guī)定計算。例如，企業(yè)產(chǎn)品成本計算的方法、無形資產(chǎn)開始攤銷的時間、無形資產(chǎn)研究階段和開發(fā)階段的劃分以及資本化的判斷、專項借款費用資本化的起始時間等，消耗性生物資產(chǎn)和公益性生物資產(chǎn)的處理等，對這些稅收上無處理規(guī)定的，應(yīng)暫按會計制度規(guī)定核算處理，無需進(jìn)行納稅調(diào)整。
??????? 企業(yè)“安全生產(chǎn)費用”為例，運用上述處理原則進(jìn)行會計與稅收處理對比?！敦斦筷P(guān)于印發(fā)企業(yè)會計準(zhǔn)則解釋第3號的通知》（財會〔2009〕8號）第三條規(guī)定，高危行業(yè)企業(yè)按照國家規(guī)定提取的安全生產(chǎn)費，應(yīng)當(dāng)計入相關(guān)產(chǎn)品的成本或當(dāng)期損益，同時記入“專項儲備”科目。企業(yè)使用提取的安全生產(chǎn)費時，屬于費用性支出的，直接沖減專項儲備。企業(yè)使用提取的安全生產(chǎn)費形成固定資產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)通過“在建工程”科目歸集所發(fā)生的支出，待安全項目完工達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)時確認(rèn)為固定資產(chǎn)。同時，按照形成固定資產(chǎn)的成本沖減專項儲備，并確認(rèn)相同金額的累計折舊，該固定資產(chǎn)在以后期間不再計提折舊。企業(yè)提取的維簡費和其他具有類似性質(zhì)的費用，比照上述規(guī)定處理。
?????? 《企業(yè)所得稅法》第十條規(guī)定，在計算應(yīng)納稅所得額時，未經(jīng)核定的準(zhǔn)備金支出不得扣除。未經(jīng)核定的準(zhǔn)備金支出，是指不符合國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門規(guī)定的各項資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、風(fēng)險準(zhǔn)備等準(zhǔn)備金支出。企業(yè)按照會計制度提取的安全生產(chǎn)費用，如果屬于不符合稅法規(guī)定的準(zhǔn)備金支出，則不得在企業(yè)所得稅稅前扣除。但《企業(yè)所得稅法》第八條規(guī)定，企業(yè)實際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，準(zhǔn)予在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。也就是說，安全生產(chǎn)費用計提時不可稅前扣除，但實際發(fā)生時可以稅前列支。具體賬務(wù)調(diào)整如下：1.企業(yè)按照國家規(guī)定提取的安全生產(chǎn)費，計入相關(guān)產(chǎn)品的成本或當(dāng)期損益，同時記入“專項儲備”科目。2.企業(yè)使用提取的安全生產(chǎn)費時，屬于費用性支出的，直接沖減專項儲備，其實際發(fā)生稅法允許稅前扣除、但企業(yè)會計沒有計入當(dāng)期成本的費用，應(yīng)考慮作納稅調(diào)減。3.企業(yè)使用提取的安全生產(chǎn)費形成固定資產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)通過“在建工程”科目歸集所發(fā)生的支出，待安全項目完工達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)時確認(rèn)為固定資產(chǎn)。同時，按照形成固定資產(chǎn)的成本沖減專項儲備，并確認(rèn)相同金額的累計折舊，該固定資產(chǎn)在以后期間不再計提折舊。此時，稅收上允許按歷史成本確認(rèn)固定資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)，同時允許按稅法規(guī)定的折舊時間和方法進(jìn)行折舊稅前扣除。因此，在企業(yè)會計上不再計提折舊時，應(yīng)考慮稅收折舊金額的納稅調(diào)減。