人體血液生產(chǎn)企業(yè)增值稅政策不明確
基本案情
??????? 山西省某單采血漿有限公司2007年根據(jù)衛(wèi)生部等9部門聯(lián)合下發(fā)的《關(guān)于聯(lián)合印發(fā)單采血漿站轉(zhuǎn)制的工作方案的通知》（衛(wèi)醫(yī)發(fā)〔2006〕118號）規(guī)定改制為法人企業(yè)，取得了山西省衛(wèi)生廳頒發(fā)的《單采血漿許可證》。該公司2008年1月14日辦理法人營業(yè)執(zhí)照，2008年3月4日辦理稅務(wù)登記，經(jīng)營范圍為血漿采集、銷售（未取得單采血漿許可證不得經(jīng)營），2008年4月29日認(rèn)定為暫定一般納稅人。
??????? 該公司血漿采集業(yè)務(wù)的運(yùn)行流程主要分為三步。
??????? 第一步，招募自愿供漿者采集血漿。采集血漿前，先由公司與自愿供漿者簽訂《供漿協(xié)議》。簽訂協(xié)議后，自愿供漿者就近到鄉(xiāng)衛(wèi)生院作胸透檢查，檢查合格后由公司采集血樣進(jìn)行艾滋病、乙肝、丙肝等檢查，合格后開始采集血漿。
?????? 第二步，采集血漿。按規(guī)定每次采集血漿每人不超過580ML（600克）。采集血漿后，公司付給自愿供漿者營養(yǎng)費(fèi)150元，路費(fèi)（各縣區(qū)不等），并負(fù)責(zé)免費(fèi)供應(yīng)餐飲。完成血漿采集后，裝入血漿袋中，一袋容量為580ML（600克），并立即冷凍。
??????? 第三步，血漿銷售。采集的血漿全部銷售給總公司作為制造生物藥品的原料。
??????? 根據(jù)現(xiàn)行稅收政策，該企業(yè)采集的人體血液無法抵扣進(jìn)項(xiàng)稅。從該公司目前的經(jīng)營情況看，平均每天采集70人，冷凍70袋血漿，按照該公司和康寶生物藥品公司約定的226元/袋售價計算，2008年銷售收入為412萬元，繳納增值稅69.8萬元，稅負(fù)高達(dá)16.94%。2009年銷售收入為1484萬元，繳納增值稅233.3萬元，稅負(fù)高達(dá)15.72%。2010年截至10月，銷售收入為1344.8萬元，繳納增值稅222.7萬元，稅負(fù)更高達(dá)16.56%。
法理分析
??????? 現(xiàn)行稅收政策中涉及人體血液的增值稅政策有兩個。一個是《國家稅務(wù)總局關(guān)于血液制品增值稅政策的批復(fù)》（國稅函〔2004〕335號）。該文件規(guī)定，增值稅一般納稅人購進(jìn)人體血液不屬于購進(jìn)免稅農(nóng)產(chǎn)品，也不得比照購進(jìn)免稅農(nóng)產(chǎn)品按照買價和13%的扣除率計算抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。另一個是《國家稅務(wù)總局關(guān)于供應(yīng)非臨床用血增值稅政策問題的批復(fù)》（國稅函〔2009〕456號）。該文件第二條規(guī)定，屬于增值稅一般納稅人的單采血漿站銷售非臨床用人體血液，可以按照簡易辦法依照6%征收率計算應(yīng)納稅額，但不得對外開具增值稅專用發(fā)票；也可以按照銷項(xiàng)稅額抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的辦法依照增值稅適用稅率計算應(yīng)納稅額。
?????? 上述案例中，由于總公司要求其開具增值稅專用發(fā)票，根據(jù)上述文件規(guī)定，該企業(yè)只能選擇“按照銷項(xiàng)稅額抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的辦法依照增值稅適用稅率計算應(yīng)納稅額”。但是，該企業(yè)在購進(jìn)人體血液時雖然付出了生產(chǎn)成本，卻并未取得增值稅專用發(fā)票，所以其在繳納增值稅時無法抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，最終造成該企業(yè)16%左右的畸高稅負(fù)率。
政策建議
??????? 人體血液既然屬于增值稅的征收范圍，就應(yīng)該按照《中華人民共和國增值稅暫行條例》第四條計算繳納稅款，否則背離了增值稅制法理。因此，建議有關(guān)部門從該行業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的實(shí)際情況出發(fā)，考慮個體企業(yè)經(jīng)營狀況，解決人體血液生產(chǎn)企業(yè)購進(jìn)的人體血液無法抵扣進(jìn)項(xiàng)稅的現(xiàn)實(shí)問題，從稅收政策的角度來明確該企業(yè)購進(jìn)的人體血液應(yīng)該使用何種發(fā)票，憑何種票據(jù)可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。