兩家企業(yè)合并，稅收優(yōu)惠可否承繼
??????? 近日，河南省某市國(guó)稅局接到轄區(qū)A企業(yè)有關(guān)企業(yè)合并的咨詢電話。A企業(yè)財(cái)務(wù)人員介紹說(shuō)，該企業(yè)為享受企業(yè)兩免三減半稅收優(yōu)惠的企業(yè)。近期，A企業(yè)要和B企業(yè)合并，B企業(yè)為經(jīng)營(yíng)公共污水處理的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)性項(xiàng)目?jī)?yōu)惠享受企業(yè)。合并企業(yè)股東在該企業(yè)合并發(fā)生時(shí)取得的股權(quán)支付金額占50%，低于特殊稅務(wù)處理股權(quán)交易支付總額85%的要求，只能適用企業(yè)重組的一般稅務(wù)處理辦法。財(cái)務(wù)人員問(wèn)，兩家企業(yè)在合并前都享受著企業(yè)所得稅稅收優(yōu)惠，適用一般性稅務(wù)處理合并重組后，兩家企業(yè)原來(lái)的稅收優(yōu)惠該如何承繼？
??????? 企業(yè)合并是企業(yè)重組的重要形式。合并，是指一家或多家企業(yè)將其全部資產(chǎn)和負(fù)債轉(zhuǎn)讓給另一家現(xiàn)存或新設(shè)企業(yè)，被合并企業(yè)股東換取合并企業(yè)的股權(quán)或非股權(quán)支付，實(shí)現(xiàn)兩個(gè)或兩個(gè)以上企業(yè)的依法合并。企業(yè)合并和分立的稅務(wù)處理區(qū)分不同條件分別選擇適用一般性稅務(wù)處理規(guī)定和特殊性稅務(wù)處理規(guī)定，特殊性稅務(wù)處理應(yīng)符合相關(guān)條件。一般性稅務(wù)處理和特殊性稅務(wù)處理的選擇有以下特點(diǎn)：1.如果企業(yè)不符合特殊性稅務(wù)處理相關(guān)條件，或者符合特殊性稅務(wù)處理而沒(méi)有履行相關(guān)備案手續(xù)，則只能選擇使用一般性稅務(wù)處理；2.特殊性稅務(wù)處理具有可選擇性，是非必須的，如果符合特殊性稅務(wù)處理?xiàng)l件，但選擇放棄，也可以適用一般性稅務(wù)處理。
??????? 企業(yè)的合并和分立過(guò)程涉及企業(yè)所得稅稅收優(yōu)惠政策的承繼?！镀髽I(yè)所得稅法》第五十七條規(guī)定，企業(yè)所得稅法公布前已經(jīng)批準(zhǔn)設(shè)立的企業(yè)，依照當(dāng)時(shí)的稅收法律、行政法規(guī)規(guī)定，享受低稅率優(yōu)惠的，按照國(guó)務(wù)院規(guī)定，可以在本法施行后5年內(nèi)，逐步過(guò)渡到本法規(guī)定的稅率；享受定期減免稅優(yōu)惠的，按照國(guó)務(wù)院規(guī)定，可以在本法施行后繼續(xù)享受到期滿為止?！镀髽I(yè)所得稅法實(shí)施條例》第八十九條規(guī)定，享受減免稅優(yōu)惠的項(xiàng)目，在減免稅期限內(nèi)轉(zhuǎn)讓的，受讓方自受讓之日起，可以在剩余期限內(nèi)享受規(guī)定的減免稅優(yōu)惠；減免稅期限屆滿后轉(zhuǎn)讓的，受讓方不得就該項(xiàng)目重復(fù)享受減免稅優(yōu)惠。
?????? 《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問(wèn)題的通知》（財(cái)稅〔2009〕59號(hào)）和《企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅管理辦法》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2010年第4號(hào)）對(duì)合并和分立時(shí)稅收優(yōu)惠該如何承繼進(jìn)行了明確。
??????? 如果選擇一般性稅務(wù)處理，企業(yè)合并或分立，合并各方企業(yè)涉及享受企業(yè)整體（即全部生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得）享受的稅收優(yōu)惠過(guò)渡政策尚未期滿的，僅就存續(xù)企業(yè)未享受完的稅收優(yōu)惠，在存續(xù)企業(yè)性質(zhì)及適用稅收優(yōu)惠的條件未發(fā)生改變的情況下，可以繼續(xù)享受合并前該企業(yè)剩余期限的稅收優(yōu)惠，其優(yōu)惠金額按存續(xù)企業(yè)合并前一年的應(yīng)納稅所得額（虧損計(jì)為零）計(jì)算。注銷的被合并企業(yè)未享受完的稅收優(yōu)惠，不再由存續(xù)企業(yè)承繼，合并而新設(shè)的企業(yè)不得再承繼或重新享受上述優(yōu)惠。
??????? 企業(yè)享受的稅收優(yōu)惠分整體享受的稅收優(yōu)惠和生產(chǎn)項(xiàng)目經(jīng)營(yíng)所得的稅收優(yōu)惠。企業(yè)整體享受的稅收優(yōu)惠過(guò)渡政策，是指全部生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得享受稅收優(yōu)惠，新所得稅法施行以前，企業(yè)所得稅優(yōu)惠大多是企業(yè)整體的稅收優(yōu)惠。生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)項(xiàng)目所得的減免所得稅優(yōu)惠是指《公共基礎(chǔ)設(shè)施項(xiàng)目企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》規(guī)定的港口碼頭、機(jī)場(chǎng)、鐵路、公路、城市公共交通、電力、水利等項(xiàng)目和符合條件的環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水項(xiàng)目，包括公共污水處理、公共垃圾處理、沼氣綜合開(kāi)發(fā)利用、節(jié)能減排技術(shù)改造、海水淡化等。此類投資經(jīng)營(yíng)的所得，自項(xiàng)目取得第一筆生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)收入所屬納稅年度起，第一年至第三年免征企業(yè)所得稅，第四年至第六年減半征收企業(yè)所得稅。合并各方企業(yè)按照稅收優(yōu)惠規(guī)定和稅收優(yōu)惠過(guò)渡政策中就企業(yè)有關(guān)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)項(xiàng)目的所得享受的稅收優(yōu)惠承繼問(wèn)題，按照《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第八十九條規(guī)定，在減免稅期限內(nèi)轉(zhuǎn)讓的，受讓方自受讓之日起，可以在剩余期限內(nèi)享受規(guī)定的減免稅優(yōu)惠；減免稅期限屆滿后轉(zhuǎn)讓的，受讓方不得就該項(xiàng)目重復(fù)享受減免稅優(yōu)惠。
????????根據(jù)以上規(guī)定，向稅務(wù)機(jī)關(guān)咨詢的企業(yè)享受“兩免三減半”企業(yè)所得稅稅收優(yōu)惠，屬于整體享受稅收優(yōu)惠的企業(yè)，被吸收合并的企業(yè)是享受生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)項(xiàng)目所得三免三減的稅收優(yōu)惠的企業(yè)，在合并過(guò)程中，如果采用一般性稅務(wù)處理進(jìn)行，兩種稅收優(yōu)惠可視具體情況承繼，A企業(yè)如果成功合并B企業(yè)，則兩種稅收優(yōu)惠都可以有條件承繼。即，如果2008年A企業(yè)應(yīng)納稅所得額為5000萬(wàn)元，是享受優(yōu)惠政策的第一年，在2009年A企業(yè)吸收合并了B企業(yè)，合并后的存續(xù)企業(yè)性質(zhì)及適用稅收優(yōu)惠的條件未發(fā)生改變，則2009年可享受免稅稅收優(yōu)惠的應(yīng)納稅所得稅額為5000萬(wàn)元。合并后的企業(yè)不得再承繼或享受原企業(yè)的整體稅收優(yōu)惠，僅就存續(xù)企業(yè)未享受完的稅收優(yōu)惠有條件承繼。
??????? 合并后企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)項(xiàng)目所得稅收優(yōu)惠，根據(jù)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第八十九條規(guī)定，在減免稅期限內(nèi)轉(zhuǎn)讓的，受讓方自受讓之日起，可以在剩余期限內(nèi)享受規(guī)定的減免稅優(yōu)惠。B企業(yè)享受生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)項(xiàng)目所得三免三減的稅收優(yōu)惠，如果2008年為三免三減的第一年，2008年應(yīng)納稅所得額為5000萬(wàn)元，2009年被A企業(yè)吸收合并，合并后企業(yè)2009年公共污水處理生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)項(xiàng)目所得為6000萬(wàn)元，則合并后企業(yè)公共污水處理生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)項(xiàng)目所得可執(zhí)行三免三減第二年的稅收優(yōu)惠政策，即生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)項(xiàng)目所得6000萬(wàn)元全部為免稅所得。
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