“匯總”還是“就地”：53億元股息在哪兒繳稅
一家注冊在境外的中資控股企業(yè)于2009年8月5日發(fā)表董事長報告書，披露了2009年上半年該企業(yè)經(jīng)營業(yè)績。同時聲明公司計劃2009年全年利潤派發(fā)息率為43%，擬派發(fā)中期股息每股1港元，半年營業(yè)股東應(yīng)占利潤達(dá)人民幣500億元，共計派發(fā)中期股息215億元。2009年9月5日為該公司股權(quán)登記日，2009年9月6日為派息日。但是，該中資控股企業(yè)隨后在給投資者分配利潤扣繳股息企業(yè)所得稅時遇到了該匯總扣繳還是就地扣繳的難題。
在這里先以集團全資子公司河北**公司為例，說明該中資控股企業(yè)的組織結(jié)構(gòu)：全資母公司中國**集團將其擁有的河北**公司的全部股權(quán)及有關(guān)的資產(chǎn)注入中國**（香港）有限公司及中國**香港（BVI）有限公司，再由上述兩家公司注入在維爾京群島注冊的河北**（BVI）有限公司，并由其注入河北**公司，收益權(quán)自2000年7月1日生效。由此可見，河北**公司是河北**（BVI）的全資子公司，最終控股權(quán)在中國**集團。從商務(wù)部門簽發(fā)的批準(zhǔn)證書看，河北**（BVI）本身沒有任何營運資產(chǎn)，其主要資產(chǎn)屬于河北**公司的資產(chǎn)。根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于境外注冊中資控股企業(yè)依據(jù)實際管理機構(gòu)標(biāo)準(zhǔn)認(rèn)定為居民企業(yè)有關(guān)問題的通知》（國稅發(fā)〔2009〕82號，下稱82號文件）的規(guī)定，河北**(BVI)實際管理機構(gòu)在河北省。
按照《企業(yè)所得稅法實施條例》及82號文件，該集團的省級公司是獨立法人公司，其取得的股息、紅利是從境內(nèi)各省級公司取得的權(quán)益性投資收益。根據(jù)稅法規(guī)定，對投資該企業(yè)25%的公眾股部分中的非個人名議登記的股東派發(fā)的53.75億元（215億元×25%）股息，應(yīng)當(dāng)扣除10%的企業(yè)所得稅。
在對這部分股息扣繳10%的企業(yè)所得稅時，第一種意見認(rèn)為應(yīng)該匯總繳納。理由是作為投資方，中國**集團是各省級公司的主要投資者，在香港注冊并以其名義在香港證交所上市，在扣繳10%非居民企業(yè)所得稅時應(yīng)作為扣繳義務(wù)人，履行扣繳義務(wù)，集中統(tǒng)一扣繳10%的所得稅，符合《企業(yè)所得稅法》第五十條規(guī)定。同時，這樣做也便于對符合稅收協(xié)定（安排）規(guī)定的實際受益人退稅。
第二種意見認(rèn)為應(yīng)該就地繳納，由省級公司所在地扣稅。理由是雖然中國**集團是各省級公司的主要投資者，但各省級公司是依法注冊的具有法人資格的公司，是注冊在維爾京群島**BVI的實際管理機構(gòu)，各省級公司獨立核算盈虧，有自己的董事會。每逢派息時，省級公司根據(jù)公司章程召開專門的董事會，依據(jù)其集團公司公布的派息率按照半年、全年實現(xiàn)可分配凈利潤的一定比例，確定其向投資者分配利潤的數(shù)額。也就是說該集團及少數(shù)股東取得的是投資各省級公司的收益，來源地是各省級公司，支付人應(yīng)是各省級公司，應(yīng)依法在來源地就地扣繳。這也是符合《企業(yè)所得稅法》第五十條規(guī)定的。
筆者認(rèn)為，第二種意見更符合《企業(yè)所得稅法》及其實施條例的有關(guān)精神規(guī)定，即“所得發(fā)生地”原則。如前所述，某省公司的投資者是某省（BVI），而某?。˙VI）本身是一個注冊在境外無任何營運資產(chǎn)的公司，它的主要資產(chǎn)即為某省公司的資產(chǎn)，它的主要財產(chǎn)、會計賬簿、公司印章等存放于境內(nèi)。按照實質(zhì)重于形式的原則，根據(jù)82號文件的規(guī)定，某?。˙VI）是實際管理機構(gòu)在中國境內(nèi)的居民企業(yè)（即非境內(nèi)注冊居民企業(yè)），其投資者從該居民企業(yè)取得的權(quán)益性投資收益，應(yīng)當(dāng)就地繳納企業(yè)所得稅。
第一，《企業(yè)所得稅法實施條例》第七條第四款明確，股息、紅利等權(quán)益性投資所得按照分配所得的企業(yè)的所在地確定。企業(yè)因購買被投資方的股票而產(chǎn)生的股息、紅利，是被投資方向投資方企業(yè)支付的投資回報，應(yīng)當(dāng)以被投資方所在地作為所得來源地，由納稅人在所得發(fā)生地繳納。這里的發(fā)生地是指所得發(fā)生存在聯(lián)系的地方，而省級公司所在地正是與納稅人所得存在聯(lián)系的地方。
第二，《企業(yè)所得稅法實施條例》第十七條規(guī)定，股息、紅利等權(quán)益性投資收益，除國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，按照被投資方作出利潤分配決定的日期確認(rèn)收入的實現(xiàn)。企業(yè)取得的股息、紅利等權(quán)益性投資收益，應(yīng)在被投資企業(yè)作出利潤分配決策時確認(rèn)收入實現(xiàn)，不論企業(yè)是否實際收到股息、紅利等權(quán)益性款項。也就是說，該集團省級公司召開董事會作出向投資者分配利潤的決策那天，就應(yīng)確認(rèn)收入實現(xiàn)，就意味著省級公司應(yīng)作為扣繳義務(wù)人應(yīng)自代扣代繳之日起，7日內(nèi)繳入國庫。
第三，按照《企業(yè)所得稅法實施條例》第一百零三條、第一百零四條規(guī)定，對非居民企業(yè)應(yīng)當(dāng)繳納的企業(yè)所得稅實行源泉扣繳。而這里的“源泉”指交易的雙方中付款的一方，付款方在支付時把收款方應(yīng)繳納的稅扣下來繳入國庫，即以支付人為扣繳義務(wù)人，其在支付相關(guān)款項時，按照稅法及其實施條例和稅收協(xié)定規(guī)定稅率，扣繳非居民企業(yè)在我國應(yīng)繳納的稅款。而這里的支付人，是指依照有關(guān)法律規(guī)定或者合同約定對非居民企業(yè)直接負(fù)有支付相關(guān)款項義務(wù)的單位或者個人，也就是本文中所提到的省級公司。
綜上所述，無論以“所得發(fā)生地”來看，還是從“源泉扣繳”來說，省級公司都具備了這兩個條件，應(yīng)作為扣繳義務(wù)人，履行法定扣繳義務(wù)。至于按照稅收協(xié)定（安排）規(guī)定的實際受益人享受退稅的情況，只是技術(shù)操作層面的問題而已，并不影響稅款按照上述兩原則在就地（省級公司所在地）申報繳納。
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