勞務(wù)派遣業(yè)：差額繳納營業(yè)稅政策應(yīng)完善
勞務(wù)派遣作為一種新的就業(yè)形式和用工制度，對于解決弱勢群體的就業(yè)問題起到了積極的作用。財(cái)稅〔2003〕16號(hào)文件從加強(qiáng)稅收征管的角度出發(fā)，對勞務(wù)公司差額繳納營業(yè)稅作了比較嚴(yán)格的規(guī)范，但是從目前貫徹實(shí)施情況來看，仍存在一些突出問題，亟待研究解決。
在勞務(wù)派遣關(guān)系中，存在勞務(wù)派遣機(jī)構(gòu)（用人單位）、用工單位和勞動(dòng)者三方法律主體、兩個(gè)合同。一是勞務(wù)派遣機(jī)構(gòu)與派遣員工簽訂勞動(dòng)合同。勞務(wù)派遣單位雖然與被派遣勞動(dòng)者簽訂勞動(dòng)合同，但卻不直接使用被派遣勞動(dòng)者，是被派遣勞動(dòng)者名義上的用人單位。二是用工單位與勞務(wù)派遣機(jī)構(gòu)簽訂《勞務(wù)派遣合同》。用工單位雖然直接接受被派遣勞動(dòng)者的勞動(dòng)，但與被派遣勞動(dòng)者沒有勞動(dòng)合同，從而形成“聘用單位不用人，用工單位無合同”。由于我國勞動(dòng)保障的總體法制還不健全，使得勞務(wù)派遣在實(shí)際運(yùn)作中無法可依、無章可循，各派遣機(jī)構(gòu)和用工單位、勞動(dòng)者簽訂的書面協(xié)議內(nèi)容和實(shí)際履行的協(xié)議內(nèi)容不一致，存在黑白兩個(gè)合同。尤其是在建筑勞務(wù)分包合同中這種現(xiàn)象尤為嚴(yán)重。勞務(wù)派遣機(jī)構(gòu)與用工單位簽訂勞務(wù)合同后，用工單位并不直接按照合同規(guī)定，將其應(yīng)支付給勞動(dòng)力的工資和為勞動(dòng)力上交的社會(huì)保險(xiǎn)以及住房公積金統(tǒng)一交給勞務(wù)派遣公司代為發(fā)放或辦理，而是自己直接按照事先與勞動(dòng)者協(xié)商好的薪金與其結(jié)算，實(shí)際支付報(bào)酬往往低于合同約定的金額。同時(shí)，還要求勞務(wù)派遣機(jī)構(gòu)按照合同約定金額為其開具建筑業(yè)發(fā)票作為成本進(jìn)行扣除，虛增了勞務(wù)用工成本稅前扣除金額，嚴(yán)重影響了所得稅稅款的征收入庫。
2003年，財(cái)政部、國家稅務(wù)總局明確規(guī)定了勞務(wù)公司差額納稅的稅收政策：勞務(wù)公司接受用工單位的委托，為其安排勞動(dòng)力，凡用工單位將其應(yīng)支付給勞動(dòng)力的工資和為勞動(dòng)力上交的社會(huì)保險(xiǎn)（包括養(yǎng)老保險(xiǎn)金、醫(yī)療保險(xiǎn)、失業(yè)保險(xiǎn)、工傷保險(xiǎn)等，下同）以及住房公積金統(tǒng)一交給勞務(wù)公司代為發(fā)放或辦理的，以勞務(wù)公司從用工單位收取的全部價(jià)款減去代收轉(zhuǎn)付給勞動(dòng)力的工資和為勞動(dòng)力辦理社會(huì)保險(xiǎn)及住房公積金后的余額為營業(yè)額。然而在現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)交往中，一些派遣公司運(yùn)作不規(guī)范，為了達(dá)到不繳或少繳營業(yè)稅的目的，利用與職工簽訂的勞動(dòng)合同只需到勞動(dòng)部門備案，而不是必須為職工繳納了“四險(xiǎn)一金”后才能作為職工工資總額扣除的稅收政策盲點(diǎn)，采取虛列職工人數(shù)或變相克扣員工工資等手段，加大稅前扣除項(xiàng)目，侵蝕了營業(yè)稅的稅基。
勞務(wù)派遣稅收征管出現(xiàn)的問題，筆者認(rèn)為主要有兩個(gè)方面的原因。
一是沒有關(guān)于勞務(wù)派遣的稅收立法。目前生效的稅收政策是財(cái)政部、國家稅務(wù)總局發(fā)布的規(guī)范性文件，其效力遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于法律和行政法規(guī)。營業(yè)稅還是依據(jù)財(cái)稅〔2003〕16號(hào)文件規(guī)定處理，在所得稅方面還沒有專門的稅收規(guī)定，如何核算勞務(wù)派遣企業(yè)的收入，依據(jù)什么稅法，目前尚沒有可操作性的具體辦法。2008年1月1日實(shí)施的《勞動(dòng)合同法》中對勞務(wù)派遣作了特別的規(guī)定。而相關(guān)的稅收政策并沒有緊隨該法的出臺(tái)進(jìn)行更新或補(bǔ)充，營業(yè)稅仍是沿用2003年的舊政策，造成了稅收規(guī)范性文件內(nèi)容與《勞動(dòng)合同法》上位法的特別規(guī)定脫節(jié)。比如《勞動(dòng)合同法》規(guī)定，勞務(wù)派遣單位應(yīng)當(dāng)與被派遣勞動(dòng)者訂立二年以上的固定期限勞動(dòng)合同，按月支付勞動(dòng)報(bào)酬；被派遣勞動(dòng)者在無工作期間，勞務(wù)派遣單位應(yīng)當(dāng)按照所在地人民政府規(guī)定的最低工資標(biāo)準(zhǔn)，向其按月支付報(bào)酬。財(cái)稅〔2003〕16號(hào)文件規(guī)定的營業(yè)稅差額繳稅政策規(guī)定，用工單位可以扣除實(shí)際支付給職工的工資和為職工上交的社會(huì)保險(xiǎn)、住房公積金后的余額作為計(jì)稅基礎(chǔ)。但是在實(shí)際工作中，企業(yè)與職工簽訂的勞動(dòng)合同少于兩年，或者企業(yè)沒有按照合同約定為職工繳納社會(huì)保險(xiǎn)、住房公積金，是否允許企業(yè)享受按照實(shí)際支付成本進(jìn)行扣除、差額繳納營業(yè)稅的問題困擾著稅務(wù)機(jī)關(guān)。由于勞務(wù)派遣稅收立法滯后于《勞動(dòng)合同法》關(guān)于勞務(wù)派遣機(jī)構(gòu)的特別規(guī)定，嚴(yán)重阻礙了稅收征管質(zhì)量的提升。
二是執(zhí)法管理制度空缺。稅務(wù)機(jī)關(guān)執(zhí)法依據(jù)是稅收相關(guān)法律規(guī)定，必須按照法定的程序和規(guī)范進(jìn)行，不能超越權(quán)限替代其他行政機(jī)關(guān)行使職權(quán)。一方面，如果稅務(wù)機(jī)關(guān)在日常工作中發(fā)現(xiàn)勞務(wù)派遣機(jī)構(gòu)與勞動(dòng)者簽訂的勞動(dòng)合同年限少于兩年，其本身沒有處罰權(quán)限，只能提請勞動(dòng)行政部門進(jìn)行處罰；另一方面，稅務(wù)機(jī)關(guān)對檢查過程中發(fā)現(xiàn)的企業(yè)之間存在的大量現(xiàn)金交易問題也無權(quán)處罰，只能提請財(cái)政主管部門對違反現(xiàn)金管理規(guī)定的行為進(jìn)行制裁。由于各執(zhí)法機(jī)關(guān)之間缺乏綜合治稅協(xié)調(diào)機(jī)制，導(dǎo)致信息反饋不及時(shí)，造成稅務(wù)機(jī)關(guān)在規(guī)范執(zhí)法過程中效率低下，稅收政策貫徹落實(shí)不夠及時(shí)，勞務(wù)派遣單位難以享受到切實(shí)的稅收優(yōu)惠。
為加強(qiáng)勞務(wù)派遣業(yè)稅收征管，筆者建議，近期應(yīng)盡快出臺(tái)與《勞動(dòng)合同法》相適應(yīng)的稅收政策，使勞務(wù)派遣業(yè)享受有關(guān)就業(yè)促進(jìn)的優(yōu)惠政策，使之成為促進(jìn)就業(yè)安置的重要渠道。會(huì)同工商、勞動(dòng)、財(cái)政等部門制定“發(fā)展勞務(wù)派遣業(yè)的部門規(guī)章”，明確勞務(wù)派遣的合法地位，明確勞務(wù)派遣業(yè)的經(jīng)營資格及相關(guān)工商、稅收政策。盡快制定與派遣單位相關(guān)的稅收法律，要求勞務(wù)派遣企業(yè)必須為勞動(dòng)者繳納社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)，否則不允許進(jìn)行稅前扣除，以切實(shí)提高納稅遵從度。
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