對建筑業(yè)企業(yè)所得稅幾個(gè)爭議的分析
???? 自2009年下半年以來，稅企之間圍繞著建筑業(yè)企業(yè)所得稅的納稅地點(diǎn)、管理方式、分支機(jī)構(gòu)認(rèn)定等事項(xiàng)紛爭不斷，一些爭議讓很多建筑業(yè)納稅人和基層稅務(wù)征管人員感到困惑。
爭議一：是在項(xiàng)目所在地納稅還是匯總納稅？
《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈跨地區(qū)經(jīng)營匯總納稅企業(yè)所得稅征收管理暫行辦法〉的通知》（國稅發(fā)〔2008〕28號，以下簡稱28號文件）對跨地區(qū)經(jīng)營的企業(yè)匯總繳納企業(yè)所得稅進(jìn)行了明確。但隨后的《國家稅務(wù)總局關(guān)于跨地區(qū)經(jīng)營匯總納稅企業(yè)所得稅征收管理若干問題的通知》（國稅函〔2008〕221號，以下簡稱221號文件）又規(guī)定：“以總機(jī)構(gòu)名義進(jìn)行生產(chǎn)經(jīng)營的非法人分支機(jī)構(gòu)，無法提供有效證據(jù)證明其二級及二級以下分支機(jī)構(gòu)身份的，應(yīng)視同獨(dú)立納稅人計(jì)算并就地繳納企業(yè)所得稅?！币恍┑胤秸畵?jù)此向建筑業(yè)的分公司和項(xiàng)目部征收企業(yè)所得稅。
建筑業(yè)與其他行業(yè)不同，流動(dòng)性是它最大的特點(diǎn)，大中型建筑企業(yè)必須跨地區(qū)經(jīng)營才能生存下去。而且由于工程施工必須要有一定資質(zhì)，所以很多項(xiàng)目只能以總機(jī)構(gòu)的名義才能進(jìn)行。筆者建議，應(yīng)在法人所得稅的框架下制定專門的《建筑業(yè)企業(yè)所得稅管理辦法》，以此來規(guī)范建筑業(yè)企業(yè)所得稅的征繳工作。
爭議二：《外管證》到底由哪個(gè)稅務(wù)機(jī)關(guān)出具？
今年國家稅務(wù)總局發(fā)布的《關(guān)于跨地區(qū)經(jīng)營建筑企業(yè)所得稅征收管理問題的通知》（國稅函〔2010〕156號，以下簡稱156號文件）規(guī)定，跨地區(qū)經(jīng)營的項(xiàng)目部（包括二級以下分支機(jī)構(gòu)管理的項(xiàng)目部）應(yīng)向項(xiàng)目所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)出具總機(jī)構(gòu)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)開具的《外出經(jīng)營活動(dòng)稅收管理證明》（以下簡稱《外管證》）。而《稅務(wù)登記管理辦法》（國家稅務(wù)總局令第7號）第三十二條規(guī)定，納稅人到外縣（市）臨時(shí)從事生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)的，應(yīng)當(dāng)在外出生產(chǎn)經(jīng)營以前，持稅務(wù)登記證向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申請開具《外管證》。
目前二級分支機(jī)構(gòu)外出經(jīng)營大都由分支機(jī)構(gòu)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)出具《外管證》，營業(yè)稅相關(guān)規(guī)定也是如此。今年開始，二級機(jī)構(gòu)外出經(jīng)營要在主管稅務(wù)機(jī)關(guān)和總機(jī)構(gòu)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)開出兩個(gè)以上的《外管證》（總機(jī)構(gòu)國地稅、二級機(jī)構(gòu)國地稅）。那么，到項(xiàng)目所在地報(bào)驗(yàn)到底用哪個(gè)才行？到國稅報(bào)驗(yàn)還是到地稅報(bào)驗(yàn)？或兩個(gè)稅務(wù)局都要報(bào)驗(yàn)？總機(jī)構(gòu)、二級及以下分支機(jī)構(gòu)、項(xiàng)目部以及三地的主管稅務(wù)機(jī)關(guān)都很困惑。
筆者認(rèn)為，解決此爭議還應(yīng)按照《稅務(wù)登記管理辦法》的規(guī)定處理，由二級機(jī)構(gòu)及以下分支機(jī)構(gòu)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)開出一個(gè)《外管證》，到項(xiàng)目所在地有稅收管轄權(quán)的主管稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)驗(yàn)即可。
爭議三：總機(jī)構(gòu)稅務(wù)機(jī)關(guān)該不該退稅？
156號文件規(guī)定，建筑企業(yè)總機(jī)構(gòu)直接管理的跨地區(qū)設(shè)立的項(xiàng)目部，應(yīng)按項(xiàng)目實(shí)際經(jīng)營收入的0.2%按月或按季度由總機(jī)構(gòu)向項(xiàng)目所在地預(yù)分企業(yè)所得稅，并由項(xiàng)目部向所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)預(yù)繳。既然規(guī)定了企業(yè)預(yù)分所得稅，就應(yīng)有暢通的退稅渠道。而在目前形勢下，向沒有得到稅收的總機(jī)構(gòu)地方政府和主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申請退稅，是不容易被總機(jī)構(gòu)管理部門所能接受的，總機(jī)構(gòu)的退稅申請往往被擱置。
對此問題，《安徽省國稅局省地稅局轉(zhuǎn)發(fā)國家稅務(wù)總局關(guān)于跨地區(qū)經(jīng)營建筑企業(yè)所得稅征收管理問題的通知》（皖國稅發(fā)〔2010〕129號）規(guī)定：“省內(nèi)跨市、縣經(jīng)營建筑企業(yè)匯總計(jì)算的年度實(shí)際利潤額為負(fù)數(shù)，但存在總機(jī)構(gòu)直接管理的跨市、縣設(shè)立的項(xiàng)目部預(yù)繳企業(yè)所得稅款入庫的，項(xiàng)目部所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)，應(yīng)使用企業(yè)預(yù)繳稅款的原預(yù)算科目和預(yù)算級次及時(shí)辦理退稅，或者經(jīng)納稅人同意后抵繳其下一年度的預(yù)繳稅款?！表?xiàng)目部所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)征的稅由項(xiàng)目部所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)退稅，這一規(guī)定比較合理，可以借鑒，也是未來解決此爭議的途徑。
爭議四：39號文件到底從何時(shí)開始執(zhí)行？
《國家稅務(wù)總局關(guān)于建筑企業(yè)所得稅征管有關(guān)問題的通知》（國稅函〔2010〕39號，以下簡稱39號文件）出臺后，一些企業(yè)和地區(qū)理解為：2008年度及2009年度建筑企業(yè)跨地區(qū)經(jīng)營的企業(yè)所得稅征管問題，應(yīng)該按照39號文件的相關(guān)規(guī)定執(zhí)行。
而在2009年4月24日國家稅務(wù)總局網(wǎng)站的在線訪談中，國家稅務(wù)總局所得稅司有關(guān)負(fù)責(zé)人的解釋是：“建筑企業(yè)外出經(jīng)營繳納企業(yè)所得稅問題比較復(fù)雜，在新企業(yè)所得稅法框架下，我們正在對這一問題抓緊進(jìn)行研究和明確。在新的征管規(guī)定正式出臺之前，仍按照《國家稅務(wù)總局關(guān)于建筑安裝企業(yè)所得稅納稅地點(diǎn)問題的通知》（國稅發(fā)〔1995〕227號）的規(guī)定執(zhí)行?！倍?27號文件規(guī)定，對項(xiàng)目部所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)征收的所得稅要按要求退還納稅人，這讓項(xiàng)目所在地政府很難接受。況且39號文件規(guī)定向前追溯兩年，項(xiàng)目所在地政府財(cái)政壓力過大。
2008年度和2009年度由于政策不明，企業(yè)已經(jīng)在項(xiàng)目地繳納了一定的所得稅。筆者建議，為了減少矛盾，應(yīng)允許在總機(jī)構(gòu)抵扣全部或抵扣外地項(xiàng)目部收入對應(yīng)的那一部分所得稅，才是最符合實(shí)際的解決辦法。這也是大多省市的實(shí)際做法。
爭議五：分包業(yè)務(wù)如何納稅？
《營業(yè)稅暫行條例》（國務(wù)院令第540號）規(guī)定，納稅人將建筑工程分包給其他單位的，以其取得的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用扣除其支付給其他單位的分包款后的余額為營業(yè)額；企業(yè)會計(jì)核算上一般是將分包工程視為與本企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營無關(guān)業(yè)務(wù)，通過往來科目核算，分包發(fā)生的收支均不計(jì)入本公司的收入和成本。核定征收所得稅應(yīng)以企業(yè)實(shí)際取得的，即扣除分包后的收入計(jì)算。那么，核定征收建筑企業(yè)發(fā)生分包業(yè)務(wù)，核定征收的計(jì)稅收入如何確定？在實(shí)際操作中，有的稅務(wù)機(jī)關(guān)按全部收入計(jì)算，有的按扣除分包工程款后，以實(shí)際取得的收入額計(jì)算。
解決此爭議，遼寧省地稅局發(fā)布的《關(guān)于印發(fā)企業(yè)所得稅若干業(yè)務(wù)問題的通知》（遼地稅發(fā)〔2010〕3號）規(guī)定，核定征收企業(yè)取得的與生產(chǎn)經(jīng)營無關(guān)的收入按此規(guī)定處理，“納稅人取得的非主營業(yè)務(wù)經(jīng)營活動(dòng)收入，扣除相關(guān)成本及稅費(fèi)后，其余額并入應(yīng)納稅所得額，計(jì)征企業(yè)所得稅。相關(guān)成本無法查實(shí)或核實(shí)的，按非主營業(yè)務(wù)經(jīng)營活動(dòng)收入乘以應(yīng)稅所得率后并入應(yīng)納稅所得額，計(jì)征企業(yè)所得稅”。這一規(guī)定可作為參考。