企業(yè)所得稅法實施條例釋義（連載八十一）
???? 第一百零三條 依照企業(yè)所得稅法對非居民企業(yè)應(yīng)當(dāng)繳納的企業(yè)所得稅實行源泉扣繳的，應(yīng)當(dāng)依照企業(yè)所得稅法第十九條的規(guī)定計算應(yīng)納稅所得額。
企業(yè)所得稅法第十九條所稱收入全額，是指非居民企業(yè)向支付人收取的全部價款和價外費用。
[釋義]本條是關(guān)于實行源泉扣繳的收入范圍以及計算方法的規(guī)定。
本條是對企業(yè)所得稅法第三十七條規(guī)定的補充?！镀髽I(yè)所得稅法》第二十七條的規(guī)定，對非居民企業(yè)取得企業(yè)所得稅法第三條第三款規(guī)定的所得應(yīng)繳納的企業(yè)所得稅，實行源泉扣繳。企業(yè)所得稅法第十九條則規(guī)定了實行源泉扣繳的這部分所得應(yīng)當(dāng)以"收入全額"計算應(yīng)納稅所得額。但是，企業(yè)所得稅法并沒有明確到底什么是收入全額？這就是本條要回答的問題。原外資稅法規(guī)定，利潤、利息、租金、特許權(quán)使用費和其他所得，除國家另有規(guī)定外，應(yīng)當(dāng)按照收入全額計算應(yīng)納稅額。本條在原外資稅法規(guī)定的基礎(chǔ)上，作了修改，明確規(guī)定收入全額包括全部價款和價外費用。主要內(nèi)容包括以下幾個方面：
一、實行源泉扣繳的，應(yīng)當(dāng)以收入全額計算應(yīng)納稅所得額
?。ㄒ唬┢髽I(yè)所得稅法規(guī)定的實行源泉扣繳的情形。企業(yè)所得稅法第三十七條規(guī)定，對非居民企業(yè)取得企業(yè)所得稅法第三條第三款規(guī)定的所得，實行源泉扣繳。企業(yè)所得稅法第三條第三款規(guī)定：“非居民企業(yè)在中國境內(nèi)未設(shè)立機(jī)構(gòu)、場所的，或者雖設(shè)立機(jī)構(gòu)、場所但取得的所得與其所設(shè)機(jī)構(gòu)、場所沒有實際聯(lián)系的，應(yīng)當(dāng)就其來源于中國境內(nèi)的所得繳納企業(yè)所得稅?！狈蔷用衿髽I(yè)取得的這部分所得，屬于來源于中國境內(nèi)所得，對其征收所得稅是我國稅收權(quán)益的重要體現(xiàn)。但是這些所得在所得來源地難以按照一般損益計算原則準(zhǔn)確計算應(yīng)納稅所得額，而且納稅人在中國境外，也無法采取納稅人自行中報納稅的一般征稅方式，稅務(wù)機(jī)關(guān)難以實施有效管轄。因此，企業(yè)所得稅法第二十七條規(guī)定對這部分所得實行源泉扣繳。一筆交易總有付款的一方，這就是所謂的“源泉”，付款方在支付時把收款方應(yīng)繳的稅扣下來繳入國庫，所以稱“源泉扣繳”。源泉扣繳是企業(yè)所得稅的一種國際上通行的征收方式，它是指以所得支付者為扣繳義務(wù)人，支付人在支付相關(guān)款項時，按照稅法及其實施條例和稅收協(xié)定規(guī)定稅率，扣繳非居民企業(yè)在我國應(yīng)繳納的稅款。其優(yōu)點是能夠有效保護(hù)稅源，防止偷漏稅，又能夠簡化納稅手續(xù)，便于征收管理。
（二）企業(yè)所得稅法第十九條規(guī)定的計算應(yīng)納稅所得額的辦法。
企業(yè)所得稅法第十九條規(guī)定，非居民企業(yè)取得企業(yè)所得稅法第三條第三款規(guī)定的股息、紅利等權(quán)益性投資收益和利息、租金、特許權(quán)使用費所得，以收入全額為應(yīng)納稅所得額；轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)所得，以收入全額減除財產(chǎn)凈值后的余額為應(yīng)納稅所得額；其他所得，參照前兩項規(guī)定的方法計算應(yīng)納稅所得額。在征收所得稅時，由于這些所得在所得來源地難以按照一般損益計算原則準(zhǔn)確計算應(yīng)納稅所得額，所以國際上的通行作法是，按收入全額作為計稅依據(jù)，不扣減費用，專門規(guī)定低于基本稅率的稅率計算應(yīng)納稅款，納稅人的應(yīng)納稅款由所得支付人代扣代繳。所以，在對上述所得實行源泉扣繳時，應(yīng)該按照稅法第十九條的方法計算應(yīng)納稅所得額，進(jìn)而計算應(yīng)納稅額，由扣繳義務(wù)人按照規(guī)定扣繳。
二、收入全額，是指企業(yè)向支付人收取的全部價款和價外費用在計算實行源泉扣繳的所得應(yīng)納稅所得額時，如何確定收入全額是關(guān)鍵。本條明確了收入全額包括企業(yè)向支付人收取的全部價款和價外費用。價款是指合同約定的價格金額。價外費用是指除了合同約定的價款外，為了實現(xiàn)合同約定的目的而發(fā)生的其他費用。本條例對"全部價款和價外費用"沒有再進(jìn)一步解釋，在執(zhí)行中，非居民企業(yè)從支付人取得的收入，不論是何種理由或者目的，也不論是價內(nèi)或者價外收取的，凡與合同事項相關(guān)的收入，均應(yīng)并入所得進(jìn)行納稅。
在實際操作中，在我國境內(nèi)沒有設(shè)立機(jī)構(gòu)、場所的非居民企業(yè)提供專利權(quán)、專有技術(shù)所收取的特許權(quán)使用費，往往在轉(zhuǎn)讓技術(shù)的同時，伴隨提供相關(guān)的技術(shù)服務(wù)、人員培訓(xùn)等。這些相關(guān)的服務(wù)往往是專利權(quán)或者專有技術(shù)順利使用的必要條件。針對上述情況，在確定特許權(quán)使用費范圍時，除了合同中明確的技術(shù)轉(zhuǎn)讓費外，還應(yīng)包括相關(guān)的圖紙資料費、技術(shù)服務(wù)費和人員培訓(xùn)費等費用，而不論這些費用是發(fā)生在中國境內(nèi)或者境外。非居民企業(yè)進(jìn)行技術(shù)轉(zhuǎn)讓時，經(jīng)常同時向我國境內(nèi)銷售機(jī)器設(shè)備，或者說該項技術(shù)就是為此機(jī)器設(shè)備提供技術(shù)支持的。有些合同中還包括設(shè)備價款、零部件價款、設(shè)備圖紙費等。在確定技術(shù)轉(zhuǎn)讓費范圍時，可不包括設(shè)備價款、零部件價款、設(shè)備圖紙費。但對圖紙費沒有明確規(guī)定是技術(shù)圖紙費，還是設(shè)備圖紙費的情況下，應(yīng)全部作為技術(shù)轉(zhuǎn)讓費收入征稅。一般情況是，非居民企業(yè)轉(zhuǎn)讓技術(shù)后，為使技術(shù)的有效使用，往往會派人到我國進(jìn)行技術(shù)指導(dǎo)、技術(shù)培訓(xùn)，由于這些活動所體現(xiàn)的收入已經(jīng)合并在技術(shù)轉(zhuǎn)讓費中征收了企業(yè)所得稅，在此不再按照稅法或者協(xié)定的有關(guān)規(guī)定，判斷非居民企業(yè)是否構(gòu)成機(jī)構(gòu)、場所或者常設(shè)機(jī)構(gòu)進(jìn)行征稅。對于在我國境內(nèi)沒有設(shè)立機(jī)構(gòu)、場所的非居民企業(yè)取得的來源于我國的租金收入，應(yīng)區(qū)別該項租賃合同為經(jīng)營租賃，還是融
手且租賃。經(jīng)營租賃所取得的租金收入，應(yīng)全額作為應(yīng)納所得額申報納稅；融租租賃所取得的租賃收入，可以扣除合同規(guī)定的設(shè)備價款后的余額為應(yīng)納稅所得額申報納稅。融手且租賃的設(shè)備價款的確定，在合同中應(yīng)有明確規(guī)定；如果沒有規(guī)定的，當(dāng)事人應(yīng)按公允價值確定。
非居民企業(yè)通過提前回收投資的形式取得投資回報，其超過投資的部分應(yīng)為股息分配；在經(jīng)濟(jì)合同中，有些合同規(guī)定由支付人負(fù)擔(dān)非居民企業(yè)在我國應(yīng)繳納的稅款（即包稅條款），該項稅款也應(yīng)作為非居民企業(yè)收入合并申報納稅。在貸款協(xié)議中，所謂“安排費”、“承擔(dān)費”、“代理費”、“提款費”等，這些費用是伴隨貸款業(yè)務(wù)所發(fā)生的，也應(yīng)視，同利息收入合并征稅。