解讀國(guó)家稅務(wù)總局令2010年第21號(hào)：執(zhí)行新《稅務(wù)行政復(fù)議規(guī)則》納稅人應(yīng)該注意什么？
???? 2010年2月10日國(guó)家稅務(wù)總局頒布了《稅務(wù)行政復(fù)議規(guī)則》（國(guó)家稅務(wù)總局令第21號(hào)，以下簡(jiǎn)稱《規(guī)則》），并規(guī)定自2010年4月1日起施行，那么，新《規(guī)則》實(shí)施后，納稅人應(yīng)該注意什么呢？筆者認(rèn)為主要有以下幾點(diǎn)：
一、申請(qǐng)行政復(fù)議的范圍。
1、申請(qǐng)人范圍。納稅人只要認(rèn)為稅務(wù)機(jī)關(guān)的行政行為侵犯了其合法權(quán)益，均可以向稅務(wù)行政復(fù)議機(jī)關(guān)申請(qǐng)行政復(fù)議，包括公民、法人以及負(fù)有納稅義務(wù)的其他組織。但需注意三點(diǎn)：一是復(fù)議針對(duì)的行為必須是稅務(wù)機(jī)關(guān)作出的具體行政行為；二是申請(qǐng)復(fù)議的內(nèi)容必須是稅務(wù)機(jī)關(guān)具體行政行為形成的法律后果；三是除特別規(guī)定規(guī)定外，行政復(fù)議應(yīng)該向縣及縣以上稅務(wù)機(jī)關(guān)的法規(guī)部門提出。
2、具體行政行為范圍。
?。?）征稅行為。包括確認(rèn)納稅主體、征稅對(duì)象、征稅范圍、減稅、免稅、退稅、抵扣稅款、適用稅率、計(jì)稅依據(jù)、納稅環(huán)節(jié)、納稅期限、納稅地點(diǎn)和稅款征收方式等具體行政行為，征收稅款、加收滯納金，扣繳義務(wù)人、受稅務(wù)機(jī)關(guān)委托的單位和個(gè)人作出的代扣代繳、代收代繳、代征行為等。
?。?）行政許可、行政審批行為。
?。?）發(fā)票管理行為，包括發(fā)售、收繳、代開發(fā)票等。
?。?）稅收保全措施、強(qiáng)制執(zhí)行措施。
（5）行政處罰行為，包括：罰款；沒收財(cái)物和違法所得以及停止出口退稅權(quán)行為。
?。?）不依法履行職責(zé)的行為，包括：頒發(fā)稅務(wù)登記；開具、出具完稅憑證、外出經(jīng)營(yíng)活動(dòng)稅收管理證明；行政賠償；行政獎(jiǎng)勵(lì)以及其他不依法履行職責(zé)的行為。
（7）資格認(rèn)定行為。
?。?）不依法確認(rèn)納稅擔(dān)保行為。
?。?）政府信息公開工作中的具體行政行為。
（10）納稅信用等級(jí)評(píng)定行為。
（11）通知出入境管理機(jī)關(guān)阻止出境行為。
?。?2）其他具體行政行為。
二、確認(rèn)合法權(quán)益是否受到侵犯。
稅務(wù)機(jī)關(guān)的具體行政性為作出后，納稅人應(yīng)該對(duì)照所依據(jù)的相關(guān)政策是否準(zhǔn)確、恰當(dāng)，包括：稅收法律、法規(guī)、規(guī)章；國(guó)家稅務(wù)總局和國(guó)務(wù)院其他部門的規(guī)定；其他各級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)的規(guī)定；地方各級(jí)人民政府的規(guī)定以及地方人民政府工作部門的規(guī)定等。確認(rèn)稅務(wù)機(jī)關(guān)是否真正存在應(yīng)作為而不作為情況，如未按規(guī)定辦理稅務(wù)登記、申請(qǐng)認(rèn)定一般納稅人資格以及申請(qǐng)減稅免稅、辦理出口退稅、代開發(fā)票、購(gòu)領(lǐng)發(fā)票等等，確認(rèn)后再?zèng)Q定是否向有關(guān)行政復(fù)議機(jī)關(guān)提請(qǐng)行政復(fù)議。但稅務(wù)機(jī)關(guān)作出具體行政行為依法應(yīng)當(dāng)向申請(qǐng)人送達(dá)法律文書而未送達(dá)的，視為該申請(qǐng)人不知道該具體行政行為，不視為合法權(quán)益受到侵害。
三、確定被申請(qǐng)人。
納稅人認(rèn)為自己的合法權(quán)益受到稅務(wù)機(jī)關(guān)的具體行政行為侵害決定提起行政復(fù)議時(shí)，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)承擔(dān)具體行政行為的責(zé)任人，即被申請(qǐng)人，以便確定承擔(dān)稅務(wù)行政復(fù)議責(zé)任的稅務(wù)行政復(fù)議機(jī)關(guān)?！兑?guī)則》給出了7種稅務(wù)行政復(fù)議被申請(qǐng)人的確認(rèn)方法：
1、納稅人對(duì)具體行政行為不服申請(qǐng)行政復(fù)議的，作出該具體行政行為的稅務(wù)機(jī)關(guān)為被申請(qǐng)人。
2、納稅人對(duì)扣繳義務(wù)人的扣繳稅款行為不服的，主管該扣繳義務(wù)人的稅務(wù)機(jī)關(guān)為被申請(qǐng)人；對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)委托的單位和個(gè)人的代征行為不服的，委托稅務(wù)機(jī)關(guān)為被申請(qǐng)人。
3、稅務(wù)機(jī)關(guān)與法律、法規(guī)授權(quán)的組織以共同的名義作出具體行政行為的，稅務(wù)機(jī)關(guān)和法律、法規(guī)授權(quán)的組織為共同被申請(qǐng)人。
4、稅務(wù)機(jī)關(guān)與其他組織以共同名義作出具體行政行為的，稅務(wù)機(jī)關(guān)為被申請(qǐng)人。
5、稅務(wù)機(jī)關(guān)依照法律、法規(guī)和規(guī)章規(guī)定，經(jīng)上級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)作出具體行政行為的，批準(zhǔn)機(jī)關(guān)為被申請(qǐng)人。
6、納稅人對(duì)經(jīng)重大稅務(wù)案件審理程序作出的決定不服的，審理委員會(huì)所在稅務(wù)機(jī)關(guān)為被申請(qǐng)人。
7、稅務(wù)機(jī)關(guān)設(shè)立的派出機(jī)構(gòu)、內(nèi)設(shè)機(jī)構(gòu)或者其他組織，未經(jīng)法律、法規(guī)授權(quán)，以自己名義對(duì)外作出具體行政行為的，稅務(wù)機(jī)關(guān)為被申請(qǐng)人。
四、行政復(fù)議機(jī)關(guān)的選擇。
1、對(duì)稅務(wù)所（分局）、各級(jí)稅務(wù)局的稽查局的具體行政行為不服的，向其所屬稅務(wù)局申請(qǐng)行政復(fù)議。
2、對(duì)兩個(gè)以上稅務(wù)機(jī)關(guān)共同作出的具體行政行為不服的，向共同上一級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)行政復(fù)議；對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)與其他行政機(jī)關(guān)共同作出的具體行政行為不服的，向其共同上一級(jí)行政機(jī)關(guān)申請(qǐng)行政復(fù)議。
3、對(duì)被撤銷的稅務(wù)機(jī)關(guān)在撤銷以前所作出的具體行政行為不服的，向繼續(xù)行使其職權(quán)的稅務(wù)機(jī)關(guān)的上一級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)行政復(fù)議。
4、對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)作出逾期不繳納罰款加處罰款的決定不服的，向作出行政處罰決定的稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)行政復(fù)議。但是對(duì)已處罰款和加處罰款都不服的，一并向作出行政處罰決定的稅務(wù)機(jī)關(guān)的上一級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)行政復(fù)議。
對(duì)上述2、3、4、5項(xiàng)所列情形，納稅人也可以向具體行政行為發(fā)生地的縣級(jí)地方人民政府提交行政復(fù)議申請(qǐng)，由接受申請(qǐng)的縣級(jí)地方人民政府依法轉(zhuǎn)送。
5、對(duì)各級(jí)國(guó)家稅務(wù)局的具體行政行為不服的，向其上一級(jí)國(guó)家稅務(wù)局申請(qǐng)行政復(fù)議。
6、對(duì)各級(jí)地方稅務(wù)局的具體行政行為不服的，可以選擇向其上一級(jí)地方稅務(wù)局或者該稅務(wù)局的本級(jí)人民政府申請(qǐng)行政復(fù)議。但省、自治區(qū)、直轄市人民代表大會(huì)及其常務(wù)委員會(huì)、人民政府對(duì)地方稅務(wù)局的行政復(fù)議管轄另有規(guī)定的，從其規(guī)定。
7、對(duì)計(jì)劃單列市稅務(wù)局的具體行政行為不服的，可以向省稅務(wù)局申請(qǐng)行政復(fù)議。
8、對(duì)國(guó)家稅務(wù)總局的具體行政行為不服的，向國(guó)家稅務(wù)總局申請(qǐng)行政復(fù)議，對(duì)行政復(fù)議決定不服，可以向人民法院提起行政訴訟，也可以向國(guó)務(wù)院申請(qǐng)裁決，但國(guó)務(wù)院的裁決為最終裁決。
五、確定行政復(fù)議的申請(qǐng)人及其參加人。
在一般情況下，合法權(quán)益的受侵害人即為行政復(fù)議的申請(qǐng)人，但特殊情況下除外：
1、合伙企業(yè)申請(qǐng)行政復(fù)議的，應(yīng)當(dāng)以工商行政管理機(jī)關(guān)核準(zhǔn)登記的企業(yè)為申請(qǐng)人，由執(zhí)行合伙事務(wù)的合伙人代表該企業(yè)參加行政復(fù)議；其他合伙組織申請(qǐng)行政復(fù)議的，由合伙人共同申請(qǐng)行政復(fù)議；不具備法人資格的其他組織申請(qǐng)行政復(fù)議的，由該組織的主要負(fù)責(zé)人代表該組織參加行政復(fù)議，沒有主要負(fù)責(zé)人的，由共同推選的其他成員代表該組織參加行政復(fù)議。
2、股份制企業(yè)的股東大會(huì)、股東代表大會(huì)、董事會(huì)認(rèn)為稅務(wù)具體行政行為侵犯企業(yè)合法權(quán)益的，可以以企業(yè)的名義申請(qǐng)行政復(fù)議。
3、有權(quán)申請(qǐng)行政復(fù)議的公民死亡的，其近親屬可以申請(qǐng)行政復(fù)議；有權(quán)申請(qǐng)行政復(fù)議的公民為無(wú)行為能力人或者限制行為能力人，其法定代理人可以代理申請(qǐng)行政復(fù)議。
4、有權(quán)申請(qǐng)行政復(fù)議的法人或者其他組織發(fā)生合并、分立或終止的，承受其權(quán)利義務(wù)的法人或者其他組織申請(qǐng)行政復(fù)議。
5、行政復(fù)議期間，申請(qǐng)人以外的公民、法人或者其他組織與被審查的稅務(wù)具體行政行為有利害關(guān)系的，也可以向行政復(fù)議機(jī)關(guān)申請(qǐng)作為第三人參加行政復(fù)議。
6、非具體行政行為的行政管理相對(duì)人，但其權(quán)利直接被該具體行政行為所剝奪、限制或者被賦予義務(wù)的公民、法人或其他組織，在行政管理相對(duì)人沒有申請(qǐng)行政復(fù)議時(shí)，可以單獨(dú)申請(qǐng)行政復(fù)議。
7、同一行政復(fù)議案件申請(qǐng)人超過5人的，應(yīng)當(dāng)推選1至5名代表參加行政復(fù)議。
8、申請(qǐng)人、第三人可以可以向行政復(fù)議機(jī)構(gòu)提交授權(quán)委托書委托1至2名代理人參加行政復(fù)議。公民在特殊情況下無(wú)法書面委托的，可以口頭委托。但申請(qǐng)人、第三人解除或者變更委托時(shí)，應(yīng)當(dāng)書面告知行政復(fù)議機(jī)構(gòu)。
六、行政復(fù)議申請(qǐng)?zhí)岢龅臈l件。
納稅人對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)作出的上述一、1所列征稅行為不服時(shí)，必須先依照稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)法律、法規(guī)確定的稅額、期限，先行繳納或者解繳稅款和滯納金，或者提供相應(yīng)的擔(dān)保，才能提出行政復(fù)議申請(qǐng)；對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)作出逾期不繳納罰款加處罰款決定不服的，亦應(yīng)先繳納罰款和加處罰款，然后再申請(qǐng)行政復(fù)議；對(duì)其他具體行政行為不服以及要求稅務(wù)機(jī)關(guān)依法履行法定職責(zé)未按規(guī)定履行的，可直接申請(qǐng)行政復(fù)議。
七、行政復(fù)議申請(qǐng)?zhí)岢龅臅r(shí)間。
納稅人應(yīng)當(dāng)自知道稅務(wù)機(jī)關(guān)作出具體行政行為之日起60日內(nèi)提出行政復(fù)議申請(qǐng)，但對(duì)具體行政行為中指出的未繳稅款行為，應(yīng)在規(guī)定的時(shí)間內(nèi)繳納稅款、滯納金或者提供相應(yīng)的擔(dān)保并得到作出具體行政行為的稅務(wù)機(jī)關(guān)確認(rèn)后60日內(nèi)提出行政復(fù)議申請(qǐng)，具體起始時(shí)間的計(jì)算可按以下原則掌握：
?。?）當(dāng)場(chǎng)作出具體行政行為的，自具體行政行為作出之日起計(jì)算。
?。?）載明具體行政行為的法律文書直接送達(dá)的，自受送達(dá)人簽收之日起計(jì)算。
（3）載明具體行政行為的法律文書郵寄送達(dá)的，自受送達(dá)人在郵件簽收單上簽收之日起計(jì)算；沒有郵件簽收單的，自受送達(dá)人在送達(dá)回執(zhí)上簽名之日起計(jì)算。
?。?）具體行政行為依法通過公告形式告知受送達(dá)人的，自公告規(guī)定的期限屆滿之日起計(jì)算。
（5）稅務(wù)機(jī)關(guān)作出具體行政行為時(shí)未告知申請(qǐng)人，事后補(bǔ)充告知的，自該申請(qǐng)人收到稅務(wù)機(jī)關(guān)補(bǔ)充告知的通知之日起計(jì)算。
?。?）被申請(qǐng)人能夠證明申請(qǐng)人知道具體行政行為的，自證據(jù)材料證明其知道具體行政行為之日起計(jì)算。
?。?）納稅人依法申請(qǐng)稅務(wù)機(jī)關(guān)履行法定職責(zé)，稅務(wù)機(jī)關(guān)未履行的，行政復(fù)議申請(qǐng)期限依照下列規(guī)定計(jì)算：
①有履行期限規(guī)定的，自履行期限屆滿之日起計(jì)算。
?、跊]有履行期限規(guī)定的，自稅務(wù)機(jī)關(guān)收到申請(qǐng)滿60日起計(jì)算。
在計(jì)算確定行政復(fù)議的起使時(shí)間時(shí)，因不可抗力或者被申請(qǐng)人設(shè)置障礙等原因耽誤法定申請(qǐng)期限的，可以向行政復(fù)議機(jī)關(guān)申請(qǐng)扣除因其被耽誤的時(shí)間。
八、行政復(fù)議提出的形式。
納稅人對(duì)行政復(fù)議的提出一般可采取書面和口頭兩種形式。
1、書面申請(qǐng)。
納稅人以書面形式申請(qǐng)行政復(fù)議的，可采取當(dāng)面遞交、郵寄、傳真、電子郵件等形式向稅務(wù)行政復(fù)議機(jī)關(guān)提出，其內(nèi)容應(yīng)當(dāng)包括：
?。?）申請(qǐng)人的基本情況，包括公民的姓名、性別、出生年月、身份證件號(hào)碼、工作單位、住所、郵政編碼、聯(lián)系電話；法人或者其他組織的名稱、住所、郵政編碼、聯(lián)系電話和法定代表人或者主要負(fù)責(zé)人的姓名、職務(wù)。
（2）被申請(qǐng)人的名稱。
?。?）行政復(fù)議請(qǐng)求、申請(qǐng)行政復(fù)議的主要事實(shí)和理由。
?。?）申請(qǐng)人的簽名或者蓋章。
?。?）申請(qǐng)行政復(fù)議的日期。
2、口頭申請(qǐng)。
納稅人采取口頭申請(qǐng)時(shí)，行政復(fù)議機(jī)構(gòu)要當(dāng)場(chǎng)制作行政復(fù)議申請(qǐng)筆錄，經(jīng)申請(qǐng)人核對(duì)或者向申請(qǐng)人宣讀進(jìn)行確認(rèn)后視為申請(qǐng)成立。
3、復(fù)議申請(qǐng)應(yīng)附帶的證明材料。
納稅人不論是提出書面申請(qǐng)還是口頭申請(qǐng)，有下列情形之一的均應(yīng)當(dāng)提供相應(yīng)的證明材料：
?。?）認(rèn)為被申請(qǐng)人不履行法定職責(zé)的，提供要求被申請(qǐng)人履行法定職責(zé)而被申請(qǐng)人未履行的證明材料。
?。?）申請(qǐng)行政復(fù)議時(shí)一并提出行政賠償請(qǐng)求的，提供受具體行政行為侵害而造成損害的證明材料。
?。?）法律、法規(guī)規(guī)定需要申請(qǐng)人提供證據(jù)材料的其他情形。
九、需要注意的其他問題。
1、在提出行政復(fù)議申請(qǐng)時(shí)應(yīng)注意的問題。
?。?）不能錯(cuò)列被申請(qǐng)人。
（2）申請(qǐng)人在申請(qǐng)行政復(fù)議時(shí)可以一并提出行政賠償請(qǐng)求。
（3）對(duì)稅務(wù)行政復(fù)議機(jī)關(guān)已經(jīng)受理的行政復(fù)議，在法定行政復(fù)議期限內(nèi)不得再向人民法院提起行政訴訟。同樣，申請(qǐng)人向人民法院提起行政訴訟，人民法院已經(jīng)依法受理的，也不得申請(qǐng)行政復(fù)議。
?。?）行政復(fù)議機(jī)關(guān)收到行政復(fù)議申請(qǐng)以后，是否受理、是否需要補(bǔ)充材料以及是否應(yīng)該改向其他稅務(wù)行政機(jī)關(guān)申請(qǐng)，一般會(huì)在5日（不包括法定節(jié)假日）內(nèi)書面告知被申請(qǐng)人。
（5）對(duì)應(yīng)當(dāng)先向行政復(fù)議機(jī)關(guān)申請(qǐng)行政復(fù)議，對(duì)行政復(fù)議決定不服再向人民法院提起行政訴訟的具體行政行為，行政復(fù)議機(jī)關(guān)決定不予受理或者受理以后超過行政復(fù)議期限不作答復(fù)的，申請(qǐng)人可以自收到不予受理決定書之日起或者行政復(fù)議期滿之日起15日內(nèi)，依法向人民法院提起行政訴訟。
2、在復(fù)議過程中應(yīng)注意的問題。
（1）在行政復(fù)議過程中，被申請(qǐng)人違反《規(guī)則》規(guī)定自行向申請(qǐng)人和其他有關(guān)組織或者個(gè)人收集證據(jù)時(shí)，申請(qǐng)人和其他有關(guān)組織或者個(gè)人有權(quán)拒絕。
（2）行政復(fù)議工作人員在復(fù)議過程中需要調(diào)查取證時(shí)，不得少于2人，并應(yīng)當(dāng)向當(dāng)事人和有關(guān)人員出示證件，被申請(qǐng)人及其相關(guān)人員不得拒絕、阻撓。
?。?）需要現(xiàn)場(chǎng)勘驗(yàn)的，現(xiàn)場(chǎng)勘驗(yàn)所用時(shí)間不計(jì)入行政復(fù)議審理期限內(nèi)。
?。?）申請(qǐng)人和第三人可以查閱被申請(qǐng)人提出的書面答復(fù)、作出具體行政行為的證據(jù)、依據(jù)和其他有關(guān)材料，但涉及國(guó)家秘密、商業(yè)秘密或者個(gè)人隱私外。
（5）第三人不參加行政復(fù)議，不影響行政復(fù)議案件的審理。
?。?）納稅人認(rèn)為稅務(wù)機(jī)關(guān)的具體行政行為所依據(jù)的規(guī)定不合法或不知道該具體行政行為所依據(jù)的規(guī)定的，可以在行政復(fù)議機(jī)關(guān)作出行政復(fù)議決定以前提出審查申請(qǐng)，但申請(qǐng)審查的范圍一般是指國(guó)家稅務(wù)總局和國(guó)務(wù)院其他部門的規(guī)定、其他各級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)的規(guī)定、地方各級(jí)人民政府的規(guī)定以及地方人民政府工作部門的規(guī)定。規(guī)章不屬于提出審查申請(qǐng)的范圍。
?。?）對(duì)重大、復(fù)雜的案件，申請(qǐng)人提出要求或者行政復(fù)議機(jī)構(gòu)認(rèn)為必要時(shí)，行政復(fù)議機(jī)構(gòu)可能采取聽證的方式審理，納稅人應(yīng)當(dāng)積極配合。
（8）申請(qǐng)人在行政復(fù)議決定作出以前撤回行政復(fù)議申請(qǐng)的，經(jīng)行政復(fù)議機(jī)構(gòu)同意，可以撤回，撤回行政復(fù)議申請(qǐng)后，不得再以同一事實(shí)和理由提出行政復(fù)議申請(qǐng)。但申請(qǐng)人能夠證明撤回行政復(fù)議申請(qǐng)違背其真實(shí)意思表示的除外。
?。?）行政復(fù)議期間被申請(qǐng)人改變?cè)唧w行政行為的，不影響行政復(fù)議案件的審理，但申請(qǐng)人依法撤回行政復(fù)議申請(qǐng)的除外。
3、行政復(fù)議終結(jié)后應(yīng)注意的問題。
?。?）經(jīng)稅務(wù)行政復(fù)議機(jī)關(guān)審理維持原具體行政行為的，納稅人應(yīng)該按原具體行政行為要求履行，仍不服的也可向人民法院提起行政訴訟。
?。?）經(jīng)行政復(fù)議機(jī)構(gòu)準(zhǔn)許和解終止行政復(fù)議的，申請(qǐng)人不得以同一事實(shí)和理由再次申請(qǐng)行政復(fù)議，并應(yīng)按原具體行政行為或被申請(qǐng)人主動(dòng)變更后的具體行政行為要求執(zhí)行。
?。?）經(jīng)稅務(wù)行政復(fù)議機(jī)關(guān)審理責(zé)令被申請(qǐng)人重新作出具體行政行為的，被申請(qǐng)人要在60日內(nèi)重新作出具體行政行為，情況復(fù)雜，可能適當(dāng)延期，但是延期不超過30日。納稅人對(duì)重新作出的具體行政行為仍不服的，可以依法再行提出行政復(fù)議，也可提起行政訴訟。
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