解讀國(guó)稅函[2008]1081號(hào)：“補(bǔ)充通知”明確所得稅年度申報(bào)政策
???? 根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表的通知》（國(guó)稅發(fā)[2008]101號(hào)），新企業(yè)所得稅年度申報(bào)表的格式終于確定。此后，國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)布《關(guān)于〈中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表〉的補(bǔ)充通知》（國(guó)稅函[2008]1081號(hào)），對(duì)企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表及附表的填報(bào)說(shuō)明進(jìn)行了完善。
股權(quán)投資轉(zhuǎn)讓損失仍可按規(guī)定結(jié)轉(zhuǎn)以后年度扣除
???? 國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于做好2007年度企業(yè)所得稅匯算清繳工作的補(bǔ)充通知》（國(guó)稅函[2008]264號(hào)）規(guī)定，企業(yè)因收回、轉(zhuǎn)讓或清算處置股權(quán)投資而發(fā)生的權(quán)益性投資轉(zhuǎn)讓損失，可以在稅前扣除。但每一納稅年度扣除的股權(quán)投資損失，不得超過(guò)當(dāng)年實(shí)現(xiàn)的股權(quán)投資收益和股權(quán)投資轉(zhuǎn)讓所得，超過(guò)部分可向以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。企業(yè)股權(quán)投資轉(zhuǎn)讓損失連續(xù)向后結(jié)轉(zhuǎn)5年仍不能從股權(quán)投資收益和股權(quán)投資轉(zhuǎn)讓所得中扣除的，準(zhǔn)予在該股權(quán)投資轉(zhuǎn)讓年度后第6年一次性扣除。
上述文件是針對(duì)2007年度內(nèi)資企業(yè)所得稅匯算清繳的規(guī)定，2008年度所得稅匯算清繳是否繼續(xù)適用？附表十一《長(zhǎng)期股權(quán)投資所得（損失）明細(xì)表》填報(bào)說(shuō)明規(guī)定，本表第15列“按稅收計(jì)算的投資轉(zhuǎn)讓所得或損失”填報(bào)納稅人因收回、轉(zhuǎn)讓或清算處置股權(quán)投資時(shí)，按稅收規(guī)定計(jì)算的投資轉(zhuǎn)讓所得或損失。此外，該表“投資損失補(bǔ)充資料”填報(bào)說(shuō)明規(guī)定，本部分主要反映投資轉(zhuǎn)讓損失歷年彌補(bǔ)情況。如“按稅收計(jì)算投資轉(zhuǎn)讓所得或損失”與“稅收確認(rèn)的股息紅利”合計(jì)數(shù)大于零，可彌補(bǔ)以前年度投資損失。并且在補(bǔ)充資料中要求按5個(gè)自然年度填寫(xiě)彌補(bǔ)情況。
境外所得應(yīng)納稅額一律適用25%的稅率
新《企業(yè)所得稅法》規(guī)定了部分優(yōu)惠稅率，如符合條件的小型微利企業(yè)，減按20%的稅率繳納企業(yè)所得稅；國(guó)家需要重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)，減按 15%的稅率繳納企業(yè)所得稅；符合條件的民族自治地方的企業(yè)或享受過(guò)渡優(yōu)惠的企業(yè)，等等。這些企業(yè)取得的境外應(yīng)稅所得如何適用稅率呢？申報(bào)表填報(bào)說(shuō)明規(guī)定，稅率優(yōu)惠實(shí)際上作為一項(xiàng)減免稅在企業(yè)應(yīng)稅所得額中進(jìn)行抵減，企業(yè)并不是直接按優(yōu)惠稅率計(jì)算應(yīng)納稅額。附表六《境外所得稅抵免計(jì)算明細(xì)表》填報(bào)說(shuō)明具體明確，計(jì)算第10列“境外所得應(yīng)納稅額”適用的稅率是納稅人境內(nèi)稅法規(guī)定的稅率25%。
境外所得按規(guī)定彌補(bǔ)境內(nèi)虧損
新《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，企業(yè)在匯總計(jì)算繳納企業(yè)所得稅時(shí)，其境外營(yíng)業(yè)機(jī)構(gòu)的虧損不得抵減境內(nèi)營(yíng)業(yè)機(jī)構(gòu)的盈利。那么，其境外營(yíng)業(yè)機(jī)構(gòu)的盈利能否彌補(bǔ)境內(nèi)營(yíng)業(yè)機(jī)構(gòu)的虧損？這個(gè)問(wèn)題一直沒(méi)有明確。附表六《境外所得稅抵免計(jì)算明細(xì)表》填報(bào)說(shuō)明明確，境外所得應(yīng)先按規(guī)定還原成含稅所得，然后用于彌補(bǔ)以前年度境外虧損，再減去稅法規(guī)定予以免稅的境外所得，余額用于彌補(bǔ)境內(nèi)虧損。
虧損企業(yè)也適用加計(jì)扣除政策
財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于促進(jìn)殘疾人就業(yè)稅收優(yōu)惠政策的通知》（財(cái)稅[2007]92號(hào)）規(guī)定，單位實(shí)際支付給殘疾人的工資加計(jì)扣除部分，如大于本年度應(yīng)納稅所得額的，可準(zhǔn)予扣除其不超過(guò)應(yīng)納稅所得額的部分，超過(guò)部分本年度和以后年度均不得扣除。虧損單位不適用上述工資加計(jì)扣除應(yīng)納稅所得額的辦法。那么，新《企業(yè)所得稅法》實(shí)行后，加計(jì)扣除是否仍以虧損為限？申報(bào)表填報(bào)說(shuō)明規(guī)定，開(kāi)發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用，安置殘疾人員所支付的工資，國(guó)家鼓勵(lì)安置的其他就業(yè)人員支付的工資等支出，作為加計(jì)扣除額，填入附表五《稅收優(yōu)惠明細(xì)表》，然后填入到附表三《納稅調(diào)整項(xiàng)目明細(xì)表》第39行第4列調(diào)減金額，最后作為“納稅調(diào)整減少額”匯總到主表第15行。即使企業(yè)當(dāng)年虧損，也就是“納稅調(diào)整后所得”小于零，它仍滿足“納稅調(diào)整后所得＝利潤(rùn)總額＋納稅調(diào)整增加額－納稅調(diào)整減少額＋境外應(yīng)稅所得彌補(bǔ)境內(nèi)虧損”。
會(huì)計(jì)制度不同如何處理
企業(yè)執(zhí)行不同的會(huì)計(jì)制度，可能會(huì)導(dǎo)致企業(yè)年度利潤(rùn)總額不同，從而使得計(jì)算出的公益性捐贈(zèng)限額不同，最終導(dǎo)致企業(yè)的應(yīng)納所得稅額不同。新《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈(zèng)支出，不超過(guò)年度利潤(rùn)總額12%的部分，準(zhǔn)予扣除。年度利潤(rùn)總額，是指企業(yè)依照國(guó)家統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度的規(guī)定計(jì)算的年度會(huì)計(jì)利潤(rùn)。
《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表（A類(lèi)）》填報(bào)說(shuō)明規(guī)定，“利潤(rùn)總額計(jì)算”中的項(xiàng)目，按照國(guó)家統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度口徑計(jì)算填報(bào)。實(shí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的納稅人，其數(shù)據(jù)直接取自損益表。實(shí)行其他國(guó)家統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度的納稅人，與本表不一致的項(xiàng)目，按照其利潤(rùn)表項(xiàng)目進(jìn)行分析填報(bào)。
小型微利企業(yè)的判斷標(biāo)準(zhǔn)細(xì)分
補(bǔ)充說(shuō)明明確，小型微利企業(yè)的“應(yīng)納稅所得額”以境內(nèi)所得“應(yīng)納稅所得額”為標(biāo)準(zhǔn)，新《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》規(guī)定，小型微利企業(yè)，是指從事國(guó)家非限制和禁止行業(yè)的企業(yè)。其中，工業(yè)企業(yè)，年度應(yīng)納稅所得額不超過(guò)30萬(wàn)元，從業(yè)人數(shù)不超過(guò)100人，資產(chǎn)總額不超過(guò)3000萬(wàn)元；其他企業(yè)，年度應(yīng)納稅所得額不超過(guò)30萬(wàn)元，從業(yè)人數(shù)不超過(guò)80人，資產(chǎn)總額不超過(guò)1000萬(wàn)元。這里所提到的“應(yīng)納稅所得額”是否包含境外所得，未曾明確。通過(guò)研讀申報(bào)表可以發(fā)現(xiàn)，主表第25行“應(yīng)納稅所得額”僅指境內(nèi)所得。此外，境外所得在附表六中有所反映，且一律適用25%的稅率，適用稅率也與是否是小型微利企業(yè)無(wú)關(guān)。因此，可以推斷主表第25行就是判斷小型微利企業(yè)的“應(yīng)納稅所得額”。
接受捐贈(zèng)額度較大的處理原則
企業(yè)接受捐贈(zèng)所得占當(dāng)年應(yīng)納稅所得50%及以上的，不能在不超過(guò)5年的期間均勻計(jì)入各年度的應(yīng)納稅所得額。國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于做好2007年度企業(yè)所得稅匯算清繳工作的補(bǔ)充通知》（國(guó)稅函[2008]264號(hào)）規(guī)定，企業(yè)在一個(gè)納稅年度發(fā)生的捐贈(zèng)所得，占當(dāng)年應(yīng)納稅所得50%及以上的，可在不超過(guò)5年的期間均勻計(jì)入各年度的應(yīng)納稅所得額。而新申報(bào)表填報(bào)說(shuō)明規(guī)定，在附表三第3行“接受捐贈(zèng)收入”第2列“稅收金額”填報(bào)納稅人按照國(guó)家統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度規(guī)定，將接受捐贈(zèng)直接計(jì)入資本公積核算、進(jìn)行納稅調(diào)整的金額。執(zhí)行新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的企業(yè)，接受捐贈(zèng)收入已全額作為“營(yíng)業(yè)外收入”填入了附表一（1）第 25行。