收入類(lèi)納稅調(diào)整項(xiàng)目填報(bào)詳解（一）
???? 企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表主表第14行至第21行為納稅調(diào)整的計(jì)算部分，其中第14行為納稅調(diào)整增加項(xiàng)目，第15行為納稅調(diào)整減少項(xiàng)目，以使會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法規(guī)定不一致的項(xiàng)目，在進(jìn)行相應(yīng)的調(diào)增或調(diào)減后符合稅法的規(guī)定。由于企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表的核心就是將會(huì)計(jì)利潤(rùn)總額調(diào)整為應(yīng)納稅所得額，所以該項(xiàng)目也是本套報(bào)表的填報(bào)重點(diǎn)和難點(diǎn)。
此項(xiàng)目填報(bào)的思路應(yīng)該是：先填附表三（納稅調(diào)整項(xiàng)目明細(xì)表），然后根據(jù)附表三分析填列主表第14行或第15行以及其他行次。下面先介紹附表三（納稅調(diào)整項(xiàng)目明細(xì)表）收入類(lèi)項(xiàng)目的填報(bào)。
1.視同銷(xiāo)售收入
填報(bào)會(huì)計(jì)上不作為銷(xiāo)售核算，而在稅收上應(yīng)作應(yīng)稅收入，計(jì)算繳納企業(yè)所得稅的收入，只需填寫(xiě)調(diào)增金額。數(shù)據(jù)來(lái)源于附表一（1）、（2）、（3）。
根據(jù)附表一（1），視同銷(xiāo)售主要包括如下三項(xiàng)內(nèi)容：非貨幣性交易視同銷(xiāo)售收入，貨物、財(cái)產(chǎn)、勞務(wù)視同銷(xiāo)售收入和其他視同銷(xiāo)售收入。
?。?）非貨幣性交易視同銷(xiāo)售收入附表一（1）第14行“非貨幣性交易視同銷(xiāo)售收入”：執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》、《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》或《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的納稅人，填報(bào)不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)或交換涉及資產(chǎn)的公允價(jià)值均不能可靠計(jì)量的非貨幣性資產(chǎn)交換，按照稅收規(guī)定應(yīng)視同銷(xiāo)售確認(rèn)收入的金額。
《非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則》第三條規(guī)定，非貨幣性資產(chǎn)交換業(yè)務(wù)同時(shí)滿(mǎn)足下列兩個(gè)條件：該項(xiàng)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠地計(jì)量，企業(yè)應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)的公允價(jià)值和補(bǔ)價(jià)、應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)的成本，換出資產(chǎn)的公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益。未同時(shí)滿(mǎn)足上述兩個(gè)條件的非貨幣性資產(chǎn)交換業(yè)務(wù)，則應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值和補(bǔ)價(jià)、應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值，且不確認(rèn)損益。
《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第二十五條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，以及將貨物、財(cái)產(chǎn)、勞務(wù)用于捐贈(zèng)、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤(rùn)分配等用途的，應(yīng)當(dāng)視同銷(xiāo)售貨物、轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)或者提供勞務(wù)，但國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門(mén)另有規(guī)定的除外。
從上述規(guī)定可以看出，雖然《企業(yè)所得稅法》與《非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則》存在差異，但這種情況僅發(fā)生在非貨幣性資產(chǎn)交換不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)或資產(chǎn)的公允價(jià)值不能夠可靠地計(jì)量時(shí)。若非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)且資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠地計(jì)量，會(huì)計(jì)與稅法的處理是一致的，無(wú)須調(diào)整。
?。?）貨物、財(cái)產(chǎn)、勞務(wù)視同銷(xiāo)售收入附表一（1）第15行“貨物、財(cái)產(chǎn)、勞務(wù)視同銷(xiāo)售收入”：執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》、《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的納稅人，填報(bào)將貨物、財(cái)產(chǎn)、勞務(wù)用于捐贈(zèng)、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤(rùn)分配等用途的，按照稅法相關(guān)規(guī)定應(yīng)視同銷(xiāo)售確認(rèn)收入的金額。
此項(xiàng)調(diào)整也是針對(duì)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第二十五條作出的，由于上述行為會(huì)計(jì)上不作為銷(xiāo)售處理，所以產(chǎn)生了會(huì)計(jì)與稅法的差異，需要納稅調(diào)增。
?。?）其他視同銷(xiāo)售收入附表一（1）第16行“其他視同銷(xiāo)售收入”：填報(bào)稅收規(guī)定的上述貨物、財(cái)產(chǎn)、勞務(wù)之外的其他視同銷(xiāo)售收入金額。此項(xiàng)是一個(gè)兜底項(xiàng)目。
2.接受捐贈(zèng)收入
因?yàn)楦鶕?jù)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，接受捐贈(zèng)應(yīng)作為收入核算，因此，涉及此調(diào)整項(xiàng)目的企業(yè)只有執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)制度、將接受捐贈(zèng)納入資本公積核算的納稅人，應(yīng)作調(diào)增處理。
3.不符合稅收規(guī)定的銷(xiāo)售折扣和折讓
填報(bào)不符合稅收規(guī)定的銷(xiāo)售折扣和折讓?xiě)?yīng)進(jìn)行納稅調(diào)整的金額。
國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于確認(rèn)企業(yè)所得稅收入若干問(wèn)題的通知》（國(guó)稅函〔2008〕875號(hào)）規(guī)定，企業(yè)為促進(jìn)商品銷(xiāo)售而在商品價(jià)格上給予的價(jià)格扣除屬于商業(yè)折扣，商品銷(xiāo)售涉及商業(yè)折扣的，應(yīng)當(dāng)按照扣除商業(yè)折扣后的金額確定銷(xiāo)售商品收入金額。債權(quán)人為鼓勵(lì)債務(wù)人在規(guī)定的期限內(nèi)付款而向債務(wù)人提供的債務(wù)扣除屬于現(xiàn)金折扣，銷(xiāo)售商品涉及現(xiàn)金折扣的，應(yīng)當(dāng)按扣除現(xiàn)金折扣前的金額確定銷(xiāo)售商品收入金額，現(xiàn)金折扣在實(shí)際發(fā)生時(shí)作為財(cái)務(wù)費(fèi)用扣除。企業(yè)因售出商品的質(zhì)量不合格等原因而在售價(jià)上給的減讓屬于銷(xiāo)售折讓?zhuān)黄髽I(yè)因售出商品質(zhì)量、品種不符合要求等原因而發(fā)生的退貨屬于銷(xiāo)售退回。企業(yè)已經(jīng)確認(rèn)銷(xiāo)售收入的售出商品發(fā)生銷(xiāo)售折讓和銷(xiāo)售退回，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生當(dāng)期沖減當(dāng)期銷(xiāo)售商品收入。
由此可見(jiàn)，不符合上述規(guī)定的銷(xiāo)售折讓和折扣就屬于納稅調(diào)增項(xiàng)目。
4.未按權(quán)責(zé)發(fā)生制原則確認(rèn)的收入
填報(bào)會(huì)計(jì)上按照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則確認(rèn)收入，計(jì)稅時(shí)按照收付實(shí)現(xiàn)制確認(rèn)的收入。執(zhí)行會(huì)計(jì)制度的企業(yè)無(wú)須填報(bào)。
以分期收款銷(xiāo)售商品銷(xiāo)售收入的確認(rèn)為例，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——收入》規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照從購(gòu)貨方己收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款確定商品銷(xiāo)售收入金額，己收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款顯失公允的除外。在某種情況下，應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款的收取采用遞延方式，如分期收款銷(xiāo)售貨物，實(shí)質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，應(yīng)按照應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款的公允價(jià)值確定銷(xiāo)售商品收入金額，應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款與其公允價(jià)值之間的差額，應(yīng)當(dāng)在合同或協(xié)議期間內(nèi)采用實(shí)際利率法進(jìn)行攤銷(xiāo)，計(jì)入當(dāng)期損益。《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第二十三規(guī)定，以分期收款方式銷(xiāo)售貨物的，按照合同約定的收款日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。對(duì)分期收款方式銷(xiāo)售貨物的，按照合同或協(xié)議約定的金額確認(rèn)銷(xiāo)售收入金額。按照合同約定的收款日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)，其實(shí)是權(quán)責(zé)發(fā)生制原則的一個(gè)例外，接近于收付實(shí)現(xiàn)制原則，二者產(chǎn)生的差異須作納稅調(diào)增。
另外，持續(xù)時(shí)間超過(guò)12個(gè)月的收入、利息收入、租金收入的確認(rèn)等會(huì)計(jì)處理與稅收處理不一致的項(xiàng)目，應(yīng)進(jìn)行納稅調(diào)整。
???? （作者：李記有? 董春輝）