稅總2014年39號(hào)公告業(yè)務(wù)討論，“取得了索取銷售款項(xiàng)的憑據(jù)”到底是什么
來(lái)自上海稅務(wù)微博的一個(gè)問(wèn)答，實(shí)際征管中遠(yuǎn)比問(wèn)題復(fù)雜，也是納稅人與稅務(wù)機(jī)關(guān)經(jīng)常遇到的困惑，國(guó)家稅務(wù)總局公告2014年第39號(hào)“納稅人向受票方納稅人收取了所銷售貨物、所提供應(yīng)稅勞務(wù)或者應(yīng)稅服務(wù)的款項(xiàng)，或者取得了索取銷售款項(xiàng)的憑據(jù)”的規(guī)定，似乎放松了執(zhí)行口徑，但沒(méi)有明確這個(gè)銷售款項(xiàng)的憑據(jù)是什么，因此各地執(zhí)行不一。
問(wèn)：企業(yè)支付款項(xiàng)的單位與增值稅專用發(fā)票上的銷貨單位不一致，可以抵扣嗎？
答：根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于加強(qiáng)增值稅征收管理若干問(wèn)題的通知》（國(guó)稅發(fā)〔1995〕192號(hào)）第一條第三款規(guī)定，購(gòu)進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)支付貨款、勞務(wù)費(fèi)用的對(duì)象。納稅人購(gòu)進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)，支付運(yùn)輸費(fèi)用，所支付款項(xiàng)的單位，必須與開(kāi)具抵扣憑證的銷貨單位、提供勞務(wù)的單位一致，才能申報(bào)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，否則不予抵扣。（上海稅務(wù)微博）
觀點(diǎn)一、取得的所支付款項(xiàng)單位與銷貨單位不一致的抵扣憑證不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額
近日有納稅人咨詢：企業(yè)所支付款項(xiàng)的單位與增值稅專用發(fā)票上的銷貨單位不一致，可以抵扣進(jìn)項(xiàng)嗎？答復(fù)按照現(xiàn)行政策規(guī)定是不能抵扣的。
政策依據(jù)之一：《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于加強(qiáng)增值稅征收管理若干問(wèn)題的通知》（國(guó)稅發(fā)〔1995〕192號(hào)條款失效）第一條（三）購(gòu)進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)支付貨款、勞務(wù)費(fèi)用的對(duì)象。納稅人購(gòu)進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)，支付運(yùn)輸費(fèi)用，所支付款項(xiàng)的單位，必須與開(kāi)具抵扣憑證的銷貨單位、提供勞務(wù)的單位一致，才能夠申報(bào)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，否則不予抵扣。
如果認(rèn)為192號(hào)文晦澀難懂的話，還可以參照自2014年8月1日起施行的國(guó)家稅務(wù)總局公告2014年第39號(hào)公告。
政策依據(jù)之二：《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人對(duì)外開(kāi)具增值稅專用發(fā)票有關(guān)問(wèn)題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2014年第39號(hào)）的規(guī)定：納稅人通過(guò)虛增增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額偷逃稅款，但對(duì)外開(kāi)具增值稅專用發(fā)票同時(shí)符合以下情形的，不屬于對(duì)外虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票：
一、納稅人向受票方納稅人銷售了貨物，或者提供了增值稅應(yīng)稅勞務(wù)、應(yīng)稅服務(wù)；
二、納稅人向受票方納稅人收取了所銷售貨物、所提供應(yīng)稅勞務(wù)或者應(yīng)稅服務(wù)的款項(xiàng)，或者取得了索取銷售款項(xiàng)的憑據(jù)；
三、納稅人按規(guī)定向受票方納稅人開(kāi)具的增值稅專用發(fā)票相關(guān)內(nèi)容，與所銷售貨物、所提供應(yīng)稅勞務(wù)或者應(yīng)稅服務(wù)相符，且該增值稅專用發(fā)票是納稅人合法取得、并以自己名義開(kāi)具的。
受票方納稅人取得的符合上述情形的增值稅專用發(fā)票，可以作為增值稅扣稅憑證抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。
也許有的納稅人提出，如果存在三角債問(wèn)題，三方通過(guò)簽訂協(xié)議且有真實(shí)的貨物交易，取得的增值稅專用發(fā)票就可以抵扣。如，甲企業(yè)欠乙企業(yè)11700元貨款，乙企業(yè)又欠丙企業(yè)23400元，三方協(xié)議：甲企業(yè)開(kāi)具增值稅專用發(fā)票11700元給丙企業(yè)，貨物直接運(yùn)到丙企業(yè)以抵頂欠乙企業(yè)的11700欠款，丙企業(yè)減少乙企業(yè)的欠款。這個(gè)例子在實(shí)際經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中是再平常不過(guò)了，三方抵債沒(méi)問(wèn)題，但取得的增值稅專用發(fā)票真得能抵扣嗎？更有稅務(wù)人員對(duì)此見(jiàn)怪不怪，認(rèn)為只要納稅人能夠提供充足證據(jù)證明事實(shí)就行——這合乎“人情”，但無(wú)政策依據(jù)。無(wú)論是192號(hào)文還是39號(hào)公告實(shí)際都在強(qiáng)調(diào)開(kāi)票方賣給受票方貨物，且從受票方收取了款項(xiàng)或索取銷售款項(xiàng)的憑據(jù)，發(fā)票開(kāi)具的內(nèi)容與實(shí)際相符。反觀上例，丙企業(yè)從甲企業(yè)取得的發(fā)票沒(méi)有支付款項(xiàng)，而是通過(guò)貸記“應(yīng)收賬款－乙企業(yè)”來(lái)減少乙企業(yè)的債務(wù)，從資金流無(wú)法直接看出與甲企業(yè)的關(guān)系。既然現(xiàn)行政策對(duì)此有明確規(guī)定，丙企業(yè)為何還要通過(guò)三方協(xié)議冒著風(fēng)險(xiǎn)取得抵扣發(fā)票呢？這在現(xiàn)實(shí)中往往都有“貓膩”。完全可以由甲企業(yè)把發(fā)票開(kāi)具給乙企業(yè)，借記“應(yīng)付賬款-乙企業(yè)”抵頂欠賬。涉及大宗貨物不便運(yùn)到乙企業(yè)也無(wú)妨，已售貨物物權(quán)只要已轉(zhuǎn)移給乙企業(yè)，放置甲企業(yè)代管完全沒(méi)有問(wèn)題。乙企業(yè)收到發(fā)票時(shí)在賬務(wù)上貸記“應(yīng)收賬款－甲企業(yè)”，再開(kāi)具專用發(fā)票給丙企業(yè)，借記“應(yīng)付賬款-丙企業(yè)”抵頂欠賬。哪怕由甲企業(yè)代為運(yùn)至丙企業(yè)，只要甲乙雙方在賬務(wù)上做了銷購(gòu)賬務(wù)處理，也是符合現(xiàn)行文件規(guī)定的，這樣丙企業(yè)取得的乙企業(yè)開(kāi)具發(fā)票就可以抵扣。
筆者認(rèn)為，對(duì)于有明確政策規(guī)定的問(wèn)題，各級(jí)稅務(wù)人員都要嚴(yán)格按規(guī)定執(zhí)行，規(guī)范企業(yè)涉稅行為，千萬(wàn)不能曲解政策，甚至說(shuō)沒(méi)政策依據(jù)的話。這既是降低稅收?qǐng)?zhí)法風(fēng)險(xiǎn)的要求，也是維護(hù)納稅人合法權(quán)益的要求。上例中，處理三角債完全可以通過(guò)合乎政策規(guī)定的互開(kāi)發(fā)票得以解決，如果稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)可納稅人的做法，會(huì)助長(zhǎng)虛開(kāi)發(fā)票的行為發(fā)生，稅務(wù)機(jī)關(guān)還要耗費(fèi)大量人力物力去證實(shí)企業(yè)證據(jù)的真實(shí)性，不利于強(qiáng)化日常監(jiān)管。
（作者/李曉波）
觀點(diǎn)二、這種情形不屬于虛開(kāi)發(fā)票
在整個(gè)銷售貨物或者增值稅應(yīng)稅勞務(wù)、應(yīng)稅服務(wù)過(guò)程中，每個(gè)環(huán)節(jié)都應(yīng)就其取得的銷售額繳納增值稅（應(yīng)納稅額=當(dāng)期銷項(xiàng)稅額－當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額；當(dāng)期銷項(xiàng)稅額小于當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額時(shí)，其不足抵扣部分形成留底稅額結(jié)轉(zhuǎn)至下期繼續(xù)抵扣），同時(shí)，本環(huán)節(jié)產(chǎn)生的銷項(xiàng)稅額（按照銷售額和稅率計(jì)算并向購(gòu)買(mǎi)方收取的增值稅額）即成為下一環(huán)節(jié)對(duì)應(yīng)購(gòu)買(mǎi)方的進(jìn)項(xiàng)稅額，下一環(huán)節(jié)取得銷售額時(shí)再按前述方式計(jì)稅，每個(gè)環(huán)節(jié)形成抵扣鏈條，依此循環(huán)，直至進(jìn)入最終消費(fèi)環(huán)節(jié)為止。
既為鏈條，其每個(gè)環(huán)節(jié)就不能斷裂，否則就不成為鏈條。在現(xiàn)實(shí)中，有時(shí)會(huì)出現(xiàn)這樣一種情況：甲企業(yè)從A或多家企業(yè)購(gòu)得不含稅價(jià)格240萬(wàn)元的貨物（進(jìn)項(xiàng)稅額：240萬(wàn)元×17%=40.80萬(wàn)元），銷售給B、C企業(yè)，取得的不含稅銷售額分別為100萬(wàn)元（銷項(xiàng)稅額：100萬(wàn)元×17%=17萬(wàn)元）和200萬(wàn)元（銷項(xiàng)稅額：200萬(wàn)元×17%=34萬(wàn)元），甲向B、C企業(yè)分別開(kāi)具本企業(yè)領(lǐng)購(gòu)的增值稅專用發(fā)票，本應(yīng)月末計(jì)算應(yīng)納稅額10.20萬(wàn)元（17+34—40.80=10.20萬(wàn)元）并繳納。至于B、C企業(yè)則在各自銷售貨物并取得相應(yīng)銷售額后分別依前述方法計(jì)算繳納增值稅。但是，甲企業(yè)為了少繳稅款，以非法手段讓他人為自己虛開(kāi)了不含稅價(jià)格為40萬(wàn)元的進(jìn)項(xiàng)發(fā)票。
案發(fā)后，經(jīng)調(diào)查，C企業(yè)與甲企業(yè)沒(méi)有簽訂購(gòu)貨合同，購(gòu)買(mǎi)貨物后，向甲企業(yè)支付了價(jià)稅合計(jì)234萬(wàn)元的款項(xiàng)；B企業(yè)與甲企業(yè)簽訂了價(jià)稅合計(jì)117萬(wàn)元的購(gòu)貨合同，約定貨到后3個(gè)月內(nèi)分期支付。
關(guān)于此案的處理，對(duì)甲企業(yè)通過(guò)虛增增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額偷逃稅款的處理和處罰沒(méi)有爭(zhēng)議，而對(duì)于甲企業(yè)向B企業(yè)開(kāi)具發(fā)票是否屬于虛開(kāi)的性質(zhì)認(rèn)定頗有爭(zhēng)議，主要就是B企業(yè)在案發(fā)時(shí)沒(méi)有支付款項(xiàng)。
縱觀此案，甲企業(yè)向B、C企業(yè)銷售了貨物，符合“納稅人向受票方納稅人銷售了貨物，或者提供了增值稅應(yīng)稅勞務(wù)、應(yīng)稅服務(wù)”即有真實(shí)交易的條件；甲企業(yè)開(kāi)具本企業(yè)在主管國(guó)稅局領(lǐng)購(gòu)的增值稅專用發(fā)票且內(nèi)容屬實(shí)，符合“納稅人按規(guī)定向受票方納稅人開(kāi)具的增值稅專用發(fā)票相關(guān)內(nèi)容，與所銷售貨物、所提供應(yīng)稅勞務(wù)或者應(yīng)稅服務(wù)相符，且該增值稅專用發(fā)票是納稅人合法取得、并以自己名義開(kāi)具”的條件；C企業(yè)全部支付了款項(xiàng)，符合“納稅人向受票方納稅人收取了所銷售貨物、所提供應(yīng)稅勞務(wù)或者應(yīng)稅服務(wù)的款項(xiàng)”的條件，但是由于沒(méi)有向B企業(yè)收取款項(xiàng)，因此對(duì)甲企業(yè)向B企業(yè)開(kāi)具發(fā)票的行為是否定性為虛開(kāi)有爭(zhēng)議。
那么，甲企業(yè)雖然沒(méi)有收取B企業(yè)的款項(xiàng)，但是雙方簽訂了購(gòu)銷合同，該如何看待呢？在《增值稅暫行條例》的第十九條關(guān)于增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間有這樣的規(guī)定“銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)，為收訖銷售款項(xiàng)或者取得索取銷售款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天；先開(kāi)具發(fā)票的，為開(kāi)具發(fā)票的當(dāng)天”。繼而在《實(shí)施細(xì)則》第三十八條對(duì)“取得索取銷售款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天” 按銷售結(jié)算方式的不同，分別作了諸如“采取賒銷和分期收款方式銷售貨物，為書(shū)面合同約定的收款日期的當(dāng)天，無(wú)書(shū)面合同的或者書(shū)面合同沒(méi)有約定收款日期的，為貨物發(fā)出的當(dāng)天”：“采取賒銷和分期收款方式銷售貨物，為書(shū)面合同約定的收款日期的當(dāng)天，無(wú)書(shū)面合同的或者書(shū)面合同沒(méi)有約定收款日期的，為貨物發(fā)出的當(dāng)天”的界定。在財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于將鐵路運(yùn)輸和郵政業(yè)納入營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅〔2013〕106號(hào)）之附件1《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》的第四十一條對(duì)“增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間”更是明確規(guī)定：“納稅人提供應(yīng)稅服務(wù)并收訖銷售款項(xiàng)或者取得索取銷售款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天；先開(kāi)具發(fā)票的，為開(kāi)具發(fā)票的當(dāng)天。收訖銷售款項(xiàng)，是指納稅人提供應(yīng)稅服務(wù)過(guò)程中或者完成后收到款項(xiàng)。取得索取銷售款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天，是指書(shū)面合同確定的付款日期；未簽訂書(shū)面合同或者書(shū)面合同未確定付款日期的，為應(yīng)稅服務(wù)完成的當(dāng)天?！庇纱丝梢?jiàn)，增值稅中所稱“索取銷售款項(xiàng)的憑據(jù)”即指購(gòu)銷當(dāng)事人簽訂的“書(shū)面合同”。
在上述案例中，甲企業(yè)與B企業(yè)簽訂了購(gòu)銷合同，即屬于“取得了索取銷售款項(xiàng)的憑據(jù)”，也符合國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于納稅人對(duì)外開(kāi)具增值稅專用發(fā)票有關(guān)問(wèn)題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2014年第39號(hào)）第二條“納稅人向受票方納稅人取得了索取銷售款項(xiàng)的憑據(jù)”的規(guī)定，因此，甲企業(yè)雖然為了偷逃稅款而讓他人為自己虛開(kāi)發(fā)票虛增進(jìn)項(xiàng)稅額，但是其向B、C企業(yè)開(kāi)具發(fā)票的行為不屬于虛開(kāi)發(fā)票的行為，B、C企業(yè)取得其開(kāi)具的增值稅專用發(fā)票也可以作為增值稅扣稅憑證按規(guī)定抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。但必須說(shuō)明的是，本案中甲企業(yè)開(kāi)具發(fā)票的行為不屬于虛開(kāi)，不代表與甲企業(yè)開(kāi)具發(fā)票情形不符的就一定是虛開(kāi)發(fā)票的行為。
（作者/段文濤）
觀點(diǎn)三、“索取銷售款項(xiàng)的憑據(jù)”是個(gè)什么東東
《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人對(duì)外開(kāi)具增值稅專用發(fā)票有關(guān)問(wèn)題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2014年第39號(hào)，以下簡(jiǎn)稱2014年第39號(hào)文）發(fā)布后，出現(xiàn)了截然相反的兩種反應(yīng)：一種認(rèn)為其老生常談，毫無(wú)新意；一種認(rèn)為它開(kāi)創(chuàng)先河，標(biāo)新立異。于是持第一種觀點(diǎn)的人又開(kāi)始批評(píng)“三流一致”（即貨物流、資金流和發(fā)票流），持第二種觀點(diǎn)的就開(kāi)始對(duì)“三流不一致”進(jìn)行所謂的稅收籌劃。
狹義來(lái)說(shuō)，2014年第39號(hào)文只適用于“通過(guò)虛開(kāi)增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額偷逃稅款但對(duì)外開(kāi)具增值稅專用發(fā)票”的納稅人，回答的是如果納稅人存在虛開(kāi)增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額偷逃稅款，則其銷項(xiàng)開(kāi)票性質(zhì)如何認(rèn)定的問(wèn)題。在總局的解讀中也特別提醒：“本公告僅僅界定了納稅人的某一行為不屬于虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票，并不意味著非此即彼，從本公告并不能反推出不符合三種情形的行為就是虛開(kāi)。”
筆者曾經(jīng)從事過(guò)免抵退審核工作，在2014年第39號(hào)文發(fā)布之前發(fā)現(xiàn)不乏有稅務(wù)人員存在“以進(jìn)項(xiàng)定銷項(xiàng)”的機(jī)械思維，一旦發(fā)函發(fā)現(xiàn)企業(yè)虛開(kāi)或涉嫌虛開(kāi)進(jìn)項(xiàng)，在對(duì)其對(duì)外開(kāi)具的發(fā)票復(fù)函時(shí)也定性為虛開(kāi)或涉嫌虛開(kāi)，使得“虛開(kāi)鏈條”無(wú)限蔓延下去。2014年第39號(hào)文其實(shí)就是讓部分稅務(wù)人員改變“進(jìn)銷連坐”的錯(cuò)誤做法，應(yīng)該就事論事，可是怎么論呢？于是又拿出“三流一致”的瓶子來(lái)裝“新酒”。從這個(gè)角度講，2014年第39號(hào)文確實(shí)沒(méi)什么新意。
但有人認(rèn)為2014年第39號(hào)文第二款在《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于加強(qiáng)增值稅征收管理若干問(wèn)題的通知》（國(guó)稅發(fā)〔1995〕192號(hào)，以下簡(jiǎn)稱國(guó)稅發(fā)〔1995〕192號(hào)文）第一條第（三）項(xiàng)的基礎(chǔ)上，增加了一個(gè)條款“納稅人向受票方納稅人取得了索取銷售款項(xiàng)的憑據(jù)”，從而改變了增值稅進(jìn)項(xiàng)抵扣規(guī)則。進(jìn)而認(rèn)為在“三流不一致”的情況下，如果委托方和受托方存在債權(quán)債務(wù)關(guān)系，可以通過(guò)簽訂三方委托收款協(xié)議（該協(xié)議為索取銷售款項(xiàng)的憑據(jù)），由最終收款方向最終支付方開(kāi)具發(fā)票，可以實(shí)現(xiàn)增值稅進(jìn)項(xiàng)抵扣。
對(duì)于“三流一致”的理解，筆者認(rèn)為應(yīng)該進(jìn)行體系理解，要放在整個(gè)法律框架、整個(gè)稅法框架、整個(gè)增值稅法框架進(jìn)行理解，而不能單獨(dú)針對(duì)某個(gè)條款進(jìn)項(xiàng)片面解讀，也要回歸“三流一致”的實(shí)質(zhì)目的。比如對(duì)于上述觀點(diǎn)，三方協(xié)議達(dá)成之后假設(shè)屬于“索取銷售款項(xiàng)的憑據(jù)”，但是否可以抵扣還要結(jié)合其他條款進(jìn)行分析，最重要的一條就是“納稅人向受票方銷售了貨物，或者提供了增值稅應(yīng)稅勞務(wù)、應(yīng)稅服務(wù)”，在上述三方協(xié)議下，最終收款方?jīng)]有向售票方銷售貨物或者提供增值稅應(yīng)稅勞務(wù)、應(yīng)稅服務(wù)，明顯不符合2014年第39號(hào)文的條件。
筆者認(rèn)為對(duì)“三流一致”的內(nèi)核是交易真實(shí)性，其分析首先是“貨物流”，“貨物流”是增值稅鏈條的載體，也是交易真實(shí)性的基礎(chǔ)。
在合同法上，買(mǎi)賣類合同是雙務(wù)合同，對(duì)應(yīng)著“貨物流”與“資金流”。 實(shí)務(wù)中，往往“貨物流”在先，“資金流”在后，甚至沒(méi)有“資金流”，或者二者交錯(cuò)存在。假設(shè)賣方先發(fā)貨后收款，甚至最后形成壞賬，但賣方未收款就已經(jīng)開(kāi)具了發(fā)票。此時(shí)沒(méi)有真金白銀的“資金流”，受票方可以抵扣嗎？
筆者認(rèn)為可以抵扣，根據(jù)2014年第39號(hào)文第二款“納稅人向受票方納稅人收取了所銷售貨物、所提供應(yīng)稅勞務(wù)或者應(yīng)稅服務(wù)的款項(xiàng)，或者取得了索取銷售款項(xiàng)的憑據(jù)”， 取得了索取銷售款項(xiàng)的憑據(jù)即可，并不一定就要真金白銀收取款項(xiàng)。這是符合經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)的，稅法作為行政法雖然適用于不對(duì)等主體，但是稅法也是經(jīng)濟(jì)法，其也應(yīng)符合經(jīng)濟(jì)規(guī)律。
此外，從所得稅法的角度講稅法并不禁止壞賬的存在，對(duì)于受票方來(lái)說(shuō)如果其最終不用支付相關(guān)款項(xiàng)企業(yè)所得稅法還要求其作為應(yīng)稅收入；從增值稅法的角度講，增值稅納稅義務(wù)確定原則之一就是“先開(kāi)票的，以開(kāi)票時(shí)間為納稅義務(wù)時(shí)間”，所以增值稅法也沒(méi)禁止未收款前開(kāi)票。
此時(shí)如果企業(yè)存在另一種三方協(xié)議，比如A銷售貨物給B，B欠A30萬(wàn)，A欠C40萬(wàn)，B直接將款項(xiàng)支付給C，但由A開(kāi)具發(fā)票給B.有人認(rèn)為根據(jù)國(guó)稅發(fā)〔1995〕192號(hào)文，B不能抵扣該進(jìn)項(xiàng)發(fā)票。但此時(shí)A向受票方銷售了貨物、向A開(kāi)具了與所售貨物一致的發(fā)票、取得了索取銷售款項(xiàng)的憑據(jù)，則其向A開(kāi)具的發(fā)票是基于真實(shí)的交易，應(yīng)可以抵扣。
問(wèn)題在于這個(gè)“索取銷售款項(xiàng)的憑據(jù)”稅法并未明確。筆者認(rèn)為對(duì)此也應(yīng)該進(jìn)行體系解釋?！八魅′N售款項(xiàng)的憑據(jù)”，首先是一種憑據(jù)，具有證據(jù)功能；其次要求是“索取”的，排除自制等憑據(jù)。從《合同法》的角度講一般銷售方交付貨物是其索取銷售款項(xiàng)的對(duì)價(jià)，是否已交付貨物舉證責(zé)任在于銷售方，所以“索取銷售款項(xiàng)的憑據(jù)”一般應(yīng)指銷售方完成合同履行義務(wù)的證據(jù)，比如購(gòu)買(mǎi)方確認(rèn)的收貨單、交付第一承運(yùn)人的憑據(jù)等。比如買(mǎi)賣合同本身就不能獨(dú)立作為索取銷售款項(xiàng)的憑據(jù)，因?yàn)楹贤旧聿⒉荒茏C明其當(dāng)事人已經(jīng)履行合同義務(wù)。
此外，筆者認(rèn)為2014年第39號(hào)文“索取銷售款項(xiàng)的憑據(jù)”的提出主要是基于兩種考慮：一是回應(yīng)增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間的規(guī)定，增值稅暫行條例規(guī)定的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為收訖銷售款項(xiàng)或者取得索取銷售款項(xiàng)的憑據(jù)的當(dāng)天，而增值稅專用發(fā)票開(kāi)票時(shí)間為增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間；二是與《合同法》等民法相協(xié)調(diào)，因?yàn)樵诮?jīng)濟(jì)活動(dòng)中，賣方不一定能實(shí)際收訖銷售款項(xiàng)，除了合同違約，還要考慮《合同法》中抵銷權(quán)、代位權(quán)等的存在。所以2014年第39號(hào)文在這個(gè)意義上是更符合稅法體系、法律體系與經(jīng)濟(jì)規(guī)律的。
（作者/徐允標(biāo)）